Налоговая переквалификация займов
Подборка наиболее важных документов по запросу Налоговая переквалификация займов (нормативно–правовые акты, формы, статьи, консультации экспертов и многое другое).
Судебная практика
Позиции судов по спорным вопросам. Корпоративное право: Переквалификация займа (процентов по займу) в дивиденды
(КонсультантПлюс, 2025)Определяя выплачиваемые обществом суммы в качестве дивидендов в результате их переквалификации из процентов, основанной на положениях пункта 4 статьи 269 НК РФ, и будучи последовательным в определении действительного экономического содержания операций, налоговый орган должен был учесть сумму предоставленного обществу займа в соответствующей части в качестве вклада в капитал этой российской организации.
(КонсультантПлюс, 2025)Определяя выплачиваемые обществом суммы в качестве дивидендов в результате их переквалификации из процентов, основанной на положениях пункта 4 статьи 269 НК РФ, и будучи последовательным в определении действительного экономического содержания операций, налоговый орган должен был учесть сумму предоставленного обществу займа в соответствующей части в качестве вклада в капитал этой российской организации.
Подборка судебных решений за 2023 год: Статья 284 "Налоговые ставки" главы 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ
(АО "Центр экономических экспертиз "Налоги и финансовое право")По мнению налогового органа, налогоплательщиком неправомерно не исчислен, не удержан и не перечислен в бюджет налог на доходы иностранных организаций по ставке 15% в отношении процентов по займу, выплаченных обществом в адрес кипрской компании. Выплаченные проценты по займу были переквалифицированы в дивиденды.
(АО "Центр экономических экспертиз "Налоги и финансовое право")По мнению налогового органа, налогоплательщиком неправомерно не исчислен, не удержан и не перечислен в бюджет налог на доходы иностранных организаций по ставке 15% в отношении процентов по займу, выплаченных обществом в адрес кипрской компании. Выплаченные проценты по займу были переквалифицированы в дивиденды.
Статьи, комментарии, ответы на вопросы
Статья: Взаиморасчеты в холдинговых структурах: риски, ценообразование и налогообложение
(Рыбакова (Крысина) А.)
("ЭЖ-Бухгалтер", 2025, N 38)Налоговая служба пытается переквалифицировать займы в инвестдоговоры, но отметим, что у нее это не всегда получается. В качестве положительного для налогоплательщиков можно привести довольно свежее судебное решение - постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 22.03.2023 N Ф06-980/2023 по делу N А12-19176/2022. Представители налоговой инспекции, пытаясь перевести договор займа в инвестиционный и доначислить налог на прибыль, пени и штрафы из-за завышения расходов в налогооблагаемой базе по процентам, начисленным по договору займа, ссылались:
(Рыбакова (Крысина) А.)
("ЭЖ-Бухгалтер", 2025, N 38)Налоговая служба пытается переквалифицировать займы в инвестдоговоры, но отметим, что у нее это не всегда получается. В качестве положительного для налогоплательщиков можно привести довольно свежее судебное решение - постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 22.03.2023 N Ф06-980/2023 по делу N А12-19176/2022. Представители налоговой инспекции, пытаясь перевести договор займа в инвестиционный и доначислить налог на прибыль, пени и штрафы из-за завышения расходов в налогооблагаемой базе по процентам, начисленным по договору займа, ссылались:
Нормативные акты
"Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации"
(утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017)Определяя выплачиваемые обществом суммы в качестве дивидендов в результате их переквалификации из процентов, основанной на положениях пункта 4 статьи 269 НК РФ, и будучи последовательным в определении действительного экономического содержания операций, налоговый орган должен был учесть сумму предоставленного обществу займа в соответствующей части в качестве вклада в капитал этой российской организации.
(утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017)Определяя выплачиваемые обществом суммы в качестве дивидендов в результате их переквалификации из процентов, основанной на положениях пункта 4 статьи 269 НК РФ, и будучи последовательным в определении действительного экономического содержания операций, налоговый орган должен был учесть сумму предоставленного обществу займа в соответствующей части в качестве вклада в капитал этой российской организации.
<Письмо> ФНС России от 30.06.2017 N СА-4-7/12702@
<О переквалификации налоговыми органами в рамках проводимых налоговых проверок договоров займа, заключенных между российскими организациями-заемщиками и иностранными компаниями-займодавцами в инвестиционные договоры>МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
<О переквалификации налоговыми органами в рамках проводимых налоговых проверок договоров займа, заключенных между российскими организациями-заемщиками и иностранными компаниями-займодавцами в инвестиционные договоры>МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ
Статья: Вопросы методологии использования и применения международных налоговых договоров
(Брук Б.Я.)
("Закон", 2023, NN 11, 12)Пятым фактором, вследствие которого может возникнуть эффект двойного (многократного) налогообложения, является возникновение расхождений между государствами относительно классификации тех или иных доходов. Особенно это характерно для случаев использования так называемых гибридных финансовых инструментов (содержащих в себе признаки и заемного финансирования, и инвестиций в собственный капитал), а также случаев односторонней переквалификации доходов со стороны государства (например, государства источника дохода), не поддерживаемой другими государствами. В случае если государство источника дохода рассматривает гибридный финансовый инструмент (например, profit participating loan - инструмент, весьма популярный в некоторых европейских странах) в качестве вклада в капитал, а выплачиваемые по нему доходы - в качестве дивидендов, то организация, выплачивающая такой доход иностранному заимодавцу, не сможет учесть проценты в качестве расхода для целей своего подоходного налогообложения. Кроме того, выплачиваемый доход подвергнется налогу у источника в соответствии с режимом, применимым к дивидендам. В то же время если государство налогового резидентства получателя дохода (заимодавца) рассматривает такой доход в качестве процентов, то оно не будет применять к нему так называемые правила освобождения участия (participation exemption), предусматривающие полное или частичное освобождение входящих дивидендов от налогообложения. Кроме того, подобное государство с большой долей вероятности откажется предоставлять заимодавцу право на зачет иностранного налога с дивидендов, уплаченный (удержанный) в стране источника дохода. Как результат, произойдет двойное экономическое (отказ во включении переквалифицированных процентов в состав расходов заемщика, налогообложение процентов у заимодавца) и даже двойное юридическое налогообложение (уплата заимодавцем налога на дивиденды в стране источника дохода и налога на проценты в стране своего налогового резидентства без возможности проведения зачета).
(Брук Б.Я.)
("Закон", 2023, NN 11, 12)Пятым фактором, вследствие которого может возникнуть эффект двойного (многократного) налогообложения, является возникновение расхождений между государствами относительно классификации тех или иных доходов. Особенно это характерно для случаев использования так называемых гибридных финансовых инструментов (содержащих в себе признаки и заемного финансирования, и инвестиций в собственный капитал), а также случаев односторонней переквалификации доходов со стороны государства (например, государства источника дохода), не поддерживаемой другими государствами. В случае если государство источника дохода рассматривает гибридный финансовый инструмент (например, profit participating loan - инструмент, весьма популярный в некоторых европейских странах) в качестве вклада в капитал, а выплачиваемые по нему доходы - в качестве дивидендов, то организация, выплачивающая такой доход иностранному заимодавцу, не сможет учесть проценты в качестве расхода для целей своего подоходного налогообложения. Кроме того, выплачиваемый доход подвергнется налогу у источника в соответствии с режимом, применимым к дивидендам. В то же время если государство налогового резидентства получателя дохода (заимодавца) рассматривает такой доход в качестве процентов, то оно не будет применять к нему так называемые правила освобождения участия (participation exemption), предусматривающие полное или частичное освобождение входящих дивидендов от налогообложения. Кроме того, подобное государство с большой долей вероятности откажется предоставлять заимодавцу право на зачет иностранного налога с дивидендов, уплаченный (удержанный) в стране источника дохода. Как результат, произойдет двойное экономическое (отказ во включении переквалифицированных процентов в состав расходов заемщика, налогообложение процентов у заимодавца) и даже двойное юридическое налогообложение (уплата заимодавцем налога на дивиденды в стране источника дохода и налога на проценты в стране своего налогового резидентства без возможности проведения зачета).
Готовое решение: Как применять соглашения об избежании двойного налогообложения
(КонсультантПлюс, 2025)Налоговый орган подробно рассматривает вопрос о правильной квалификации сделки. Особое внимание он уделяет сделкам по займам. Так, заем может быть переквалифицирован в инвестиции.
(КонсультантПлюс, 2025)Налоговый орган подробно рассматривает вопрос о правильной квалификации сделки. Особое внимание он уделяет сделкам по займам. Так, заем может быть переквалифицирован в инвестиции.
Статья: Правила налоговой переквалификации доходов контролируемых иностранных компаний в государствах БРИКС на примере национальных подходов России и Бразилии
(Раков И.А.)
("Актуальные проблемы российского права", 2021, N 12)В Российской Федерации в период до введения правил КИК противодействие перетеканию налоговой базы в иностранные юрисдикции осуществлялось посредством переквалификации на основании национальных общих антиуклонительных норм (англ. - GAARs) <32>. В частности, национальные налоговые органы, опираясь на так называемую судебную доктрину "необоснованной налоговой выгоды" <33>, при наличии достаточных оснований (например, указывая на технический характер компании, созданной лишь с целью минимизации налогов) вправе были не признавать для целей налогообложения расходы на налог на прибыль (например, расходы на выплату роялти, процентов по заемным обязательствам) иностранной организации (например, в случае признания ее резидентом Российской Федерации).
(Раков И.А.)
("Актуальные проблемы российского права", 2021, N 12)В Российской Федерации в период до введения правил КИК противодействие перетеканию налоговой базы в иностранные юрисдикции осуществлялось посредством переквалификации на основании национальных общих антиуклонительных норм (англ. - GAARs) <32>. В частности, национальные налоговые органы, опираясь на так называемую судебную доктрину "необоснованной налоговой выгоды" <33>, при наличии достаточных оснований (например, указывая на технический характер компании, созданной лишь с целью минимизации налогов) вправе были не признавать для целей налогообложения расходы на налог на прибыль (например, расходы на выплату роялти, процентов по заемным обязательствам) иностранной организации (например, в случае признания ее резидентом Российской Федерации).
Вопрос: Как в учете отражаются операции по кэш-пулингу и какие существуют риски по налогу на прибыль?
(Консультация эксперта, 2025)Операции по физическому кэш-пулингу отражаются в бухгалтерском и налоговом учете как предоставление и получение внутригрупповых займов. Подробнее порядок учета рассмотрен в обосновании.
(Консультация эксперта, 2025)Операции по физическому кэш-пулингу отражаются в бухгалтерском и налоговом учете как предоставление и получение внутригрупповых займов. Подробнее порядок учета рассмотрен в обосновании.
Тематический выпуск: Судебная практика по налоговым и финансовым спорам. 2023 год
(под ред. А.В. Брызгалина)
("Налоги и финансовое право", 2024, N 4)Как указал суд, признавая позицию налогового органа правомерной, реализовав объекты недвижимости и заключив агентский договор по сдаче их в аренду, ИП продолжал оставаться абонентом по соответствующим договорам с ресурсоснабжающими организациями. Суммы дебиторской задолженности по агентскому договору переквалифицированы сторонами сделки в договоры займов. Однако эти соглашения сразу расторгались, долги по договорам займа прощались, затребованные инспекцией акты сверок не представлены. Арендные платежи перечислялись взаимозависимому с предпринимателем лицу.
(под ред. А.В. Брызгалина)
("Налоги и финансовое право", 2024, N 4)Как указал суд, признавая позицию налогового органа правомерной, реализовав объекты недвижимости и заключив агентский договор по сдаче их в аренду, ИП продолжал оставаться абонентом по соответствующим договорам с ресурсоснабжающими организациями. Суммы дебиторской задолженности по агентскому договору переквалифицированы сторонами сделки в договоры займов. Однако эти соглашения сразу расторгались, долги по договорам займа прощались, затребованные инспекцией акты сверок не представлены. Арендные платежи перечислялись взаимозависимому с предпринимателем лицу.
"Выплата доходов иностранным компаниям: налоги у источника выплаты"
(Мясников О.А.)
("АйСи Групп", 2024)Во-первых, у заемщика существенно ограничена возможность налогового учета процентов по кредитам и займам.
(Мясников О.А.)
("АйСи Групп", 2024)Во-первых, у заемщика существенно ограничена возможность налогового учета процентов по кредитам и займам.
Статья: Правила тонкой капитализации: совершенствование подходов и инструментов их реализации с учетом зарубежного опыта
(Тихонова А.В.)
("Налоги" (журнал), 2021, N 5)Помимо этого, для применения особого правила учета процентов по контролируемой задолженности необходимо соблюдение еще одного условия - это значение так называемого коэффициента капитализации, определяемого как отношение размера контролируемой задолженности к собственному капиталу. При этом в расчет собственного капитала не включается задолженность по налогам и сборам <8>. Ключевой проблемой налогового администрирования является определение оптимального соотношения собственного и заемного капиталов, формирующего "границу" применимости правила переквалификации процентов в дивиденды. Для использования особых правил обложения контролируемой задолженности коэффициент капитализации должен быть более 3, то есть ее сумма должна в 3 и более раза превышать собственный капитал. В контексте данного параметра отметим, что учеными и практиками неоднократно высказывалось мнение о том, что соотношение 3:1 является чрезмерно высоким и не соответствует передовой зарубежной практике <9>. Так, для применения правил тонкой капитализации в США установлено соотношение 1,5:1; в Китае - 2:1. Исследование, проведенное в отношении 60 крупнейших российских компаний, формирующих финансовую отчетность по МСФО или US GAAP, показало, что для 75% из них значение коэффициента капитализации составило менее 1:1, для 82% - менее 1,5:1, для 92% - менее 3:1 <10>.
(Тихонова А.В.)
("Налоги" (журнал), 2021, N 5)Помимо этого, для применения особого правила учета процентов по контролируемой задолженности необходимо соблюдение еще одного условия - это значение так называемого коэффициента капитализации, определяемого как отношение размера контролируемой задолженности к собственному капиталу. При этом в расчет собственного капитала не включается задолженность по налогам и сборам <8>. Ключевой проблемой налогового администрирования является определение оптимального соотношения собственного и заемного капиталов, формирующего "границу" применимости правила переквалификации процентов в дивиденды. Для использования особых правил обложения контролируемой задолженности коэффициент капитализации должен быть более 3, то есть ее сумма должна в 3 и более раза превышать собственный капитал. В контексте данного параметра отметим, что учеными и практиками неоднократно высказывалось мнение о том, что соотношение 3:1 является чрезмерно высоким и не соответствует передовой зарубежной практике <9>. Так, для применения правил тонкой капитализации в США установлено соотношение 1,5:1; в Китае - 2:1. Исследование, проведенное в отношении 60 крупнейших российских компаний, формирующих финансовую отчетность по МСФО или US GAAP, показало, что для 75% из них значение коэффициента капитализации составило менее 1:1, для 82% - менее 1,5:1, для 92% - менее 3:1 <10>.
Статья: Вклад в имущество от иностранной "мамы": налоговые риски
(Емельянова В.)
("Юридический справочник руководителя", 2025, N 7)Суд отметил: "Вклад в имущество может быть осуществлен иностранным участником российской организации только за счет того, что ему принадлежит, - распределенного в его пользу (выплаченного) дохода. При этом... данный доход подлежит налогообложению у источника в Российской Федерации. При рассмотрении дела судами установлено, что решения о внесении вкладов в имущество общества фактически исполнены в полном объеме: добавочный капитал сформирован и отражен в учете обществом не только исходя из величины ранее предоставленных займов, но и с учетом сумм начисленных по ним процентов. Таким образом, своими действиями общество, по сути, подтвердило факт выплаты дохода иностранному участнику в размере начисленных по займам процентов, переквалифицированных в дивиденды, и факт распоряжения полученным доходом со стороны компании CD HOLDING OY".
(Емельянова В.)
("Юридический справочник руководителя", 2025, N 7)Суд отметил: "Вклад в имущество может быть осуществлен иностранным участником российской организации только за счет того, что ему принадлежит, - распределенного в его пользу (выплаченного) дохода. При этом... данный доход подлежит налогообложению у источника в Российской Федерации. При рассмотрении дела судами установлено, что решения о внесении вкладов в имущество общества фактически исполнены в полном объеме: добавочный капитал сформирован и отражен в учете обществом не только исходя из величины ранее предоставленных займов, но и с учетом сумм начисленных по ним процентов. Таким образом, своими действиями общество, по сути, подтвердило факт выплаты дохода иностранному участнику в размере начисленных по займам процентов, переквалифицированных в дивиденды, и факт распоряжения полученным доходом со стороны компании CD HOLDING OY".
Статья: Признаки подконтрольности контрагента не означают наличия цели причинения вреда бюджету
("ЭЖ-Бухгалтер", 2023, N 24)Основанием доначисления налога на прибыль, пеней и штрафа послужил вывод о завышении внереализационных расходов в связи с неправомерным принятием процентов, начисленных по дополнительному соглашению к договору займа. По сути, договор займа является инвестиционным договором, а переданные по нему денежные средства - инвестициями, по которым не начисляются проценты и, соответственно, расходы не могут быть приняты к учету. Инспекцией также указывалось на взаимозависимость лиц, а также на то, что в момент заключения договора общество являлось убыточной организацией и не имело возможности в установленный договором займа срок исполнить обязательство по возврату займа и процентов. Суд удовлетворил требование. Договор займа и дополнительные соглашения по своему содержанию соответствуют определению договора займа, данному в ст. 807 ГК РФ, что свидетельствует о реальной природе отношений в части предоставления заемных средств, их возврата. При решении вопроса о возможности учета расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы. В отношении доводов налогового органа о переквалификации договора суд отметил, что договор займа может трансформироваться в отношения в рамках инвестиционной деятельности, когда, например, проценты по займу поставлены в зависимость от наличия прибыли и ее размера (то есть могут быть от 0 до любой суммы), или, если в результате успешности реализации проекта заимодавец получит право собственности на часть создаваемого имущества, договор займа может приобрести инвестиционный характер. Однако договор займа, по которому условия о возврате займа, процентной ставке и сроках возврата процентов фиксированы, по которому заимодавец приобретает только обязательственные права требования к должнику и не становится собственником части вновь создаваемого инвестором имущества, не может быть квалифицирован в качестве инвестиционной деятельности. По смыслу законодательства об инвестиционной деятельности ситуация, когда одно лицо предоставляет другому денежные средства по договору займа и взамен приобретает только обязательственные права требования к должнику, не является инвестиционной деятельностью. Договор займа предусматривает фиксированную, а не зависящую от успешности деятельности заявителя процентную ставку, заимодавец по нему не имеет возможности получить право собственности на часть создаваемого имущества, а имеет лишь обязательственные права. По договору займа заимодавец передал заемщику денежные средства на условиях срочности, платности и возвратности, конкретизированных в соответствующих разделах договора; условиями договора не предусмотрено ежемесячное погашение основного долга. Заемщик использовал полученные заемные средства в соответствии с характером осуществляемой хозяйственной деятельности, связанной с деятельностью вновь созданного на тот момент объекта недвижимости - торгового центра.
("ЭЖ-Бухгалтер", 2023, N 24)Основанием доначисления налога на прибыль, пеней и штрафа послужил вывод о завышении внереализационных расходов в связи с неправомерным принятием процентов, начисленных по дополнительному соглашению к договору займа. По сути, договор займа является инвестиционным договором, а переданные по нему денежные средства - инвестициями, по которым не начисляются проценты и, соответственно, расходы не могут быть приняты к учету. Инспекцией также указывалось на взаимозависимость лиц, а также на то, что в момент заключения договора общество являлось убыточной организацией и не имело возможности в установленный договором займа срок исполнить обязательство по возврату займа и процентов. Суд удовлетворил требование. Договор займа и дополнительные соглашения по своему содержанию соответствуют определению договора займа, данному в ст. 807 ГК РФ, что свидетельствует о реальной природе отношений в части предоставления заемных средств, их возврата. При решении вопроса о возможности учета расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы. В отношении доводов налогового органа о переквалификации договора суд отметил, что договор займа может трансформироваться в отношения в рамках инвестиционной деятельности, когда, например, проценты по займу поставлены в зависимость от наличия прибыли и ее размера (то есть могут быть от 0 до любой суммы), или, если в результате успешности реализации проекта заимодавец получит право собственности на часть создаваемого имущества, договор займа может приобрести инвестиционный характер. Однако договор займа, по которому условия о возврате займа, процентной ставке и сроках возврата процентов фиксированы, по которому заимодавец приобретает только обязательственные права требования к должнику и не становится собственником части вновь создаваемого инвестором имущества, не может быть квалифицирован в качестве инвестиционной деятельности. По смыслу законодательства об инвестиционной деятельности ситуация, когда одно лицо предоставляет другому денежные средства по договору займа и взамен приобретает только обязательственные права требования к должнику, не является инвестиционной деятельностью. Договор займа предусматривает фиксированную, а не зависящую от успешности деятельности заявителя процентную ставку, заимодавец по нему не имеет возможности получить право собственности на часть создаваемого имущества, а имеет лишь обязательственные права. По договору займа заимодавец передал заемщику денежные средства на условиях срочности, платности и возвратности, конкретизированных в соответствующих разделах договора; условиями договора не предусмотрено ежемесячное погашение основного долга. Заемщик использовал полученные заемные средства в соответствии с характером осуществляемой хозяйственной деятельности, связанной с деятельностью вновь созданного на тот момент объекта недвижимости - торгового центра.
"Налоговое планирование: более 60 законных схем"
(4-е издание, переработанное и дополненное)
(Митюкова Э.С.)
("АйСи Групп", 2023)Кроме того, учтите, что в Определении Верховного Суда РФ от 19.03.2015 по делу N 310-КГ14-5185, А48-3437/2013 налоговые органы дополнительно рассмотрели вопрос, нужны ли были заемные средства налогоплательщику, так как в случае достаточного количества оборотных средств на счетах предприятия займы легче переквалифицировать в авансы. Поэтому, чтобы доказать разницу между авансами и займами, организации необходимо подтвердить, что заемные средства действительно были необходимы.
(4-е издание, переработанное и дополненное)
(Митюкова Э.С.)
("АйСи Групп", 2023)Кроме того, учтите, что в Определении Верховного Суда РФ от 19.03.2015 по делу N 310-КГ14-5185, А48-3437/2013 налоговые органы дополнительно рассмотрели вопрос, нужны ли были заемные средства налогоплательщику, так как в случае достаточного количества оборотных средств на счетах предприятия займы легче переквалифицировать в авансы. Поэтому, чтобы доказать разницу между авансами и займами, организации необходимо подтвердить, что заемные средства действительно были необходимы.