3) Определение Верховного Суда Российской Федерации (далее - Верховный Суд) от 22.04.2026 N 310-ЭС25-14983 по делу N А84-8049/2023 (спор об исчислении налога на имущество организаций в отношении объекта незавершенного строительства)

Налогоплательщик (далее - заявитель, организация) обратился в арбитражный суд с заявлением к налоговому органу, в том числе о признании незаконными действий по составлению и направлению сообщения об исчисленных налоговым органом суммах налога на имущество за объекты незавершенного строительства.

Как установлено судами и следует из материалов дела, согласно информации, поступившей от территориального органа Росреестра в налоговый орган, по состоянию на 19.07.2023 на кадастровом учете состояли объекты незавершенного строительства, принадлежащие с 2020 года организации на праве собственности.

Указанные объекты возникли в результате строительства обществом объекта "Жилые дома со встроенно-пристроенными помещениями".

На основании разрешения Департамента архитектуры и градостроительства города от 19.07.2021 указанный выше объект введен в эксплуатацию, после чего на государственный кадастровый учет были поставлены объекты - многоквартирные дома, которым были присвоены кадастровые соответствующие номера. Квартиры в данных МКД переданы участникам долевого строительства по передаточным актам в период с августа 2021 по февраль 2024 года.

Однако, в связи с наличием в ЕГРН записи о праве собственности общества на объекты незаверенного строительства, управлением начислен налог на имущество организаций за 2022 год, в том числе и по 9-ти объектам недвижимости, в адрес налогоплательщика направлено сообщение о сумме налога на имущество за 2022 год.

Удовлетворяя требования общества частично, суд первой инстанции исходил из того, что налоговый орган ошибочно определил объекты незавершенного строительства как объекты налогообложения по налогу на имущество организаций, поскольку фактически существует только многоквартирные жилые дома. Судом приняты во внимание представленные в материалы дела справки о сроках подписания актов приема-передачи квартир участникам долевого строительства, чьи денежные средства привлекались для строительства объекта ЖК, более 98 процентов актов было подписано до 31.12.2021.

Суд апелляционной инстанции, изменяя решение суда первой инстанции, руководствуясь положениями Федерального закона от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закона N 214-ФЗ), пришел к выводу, что в данном случае, физические лица - участники долевого строительства, в отличие от застройщика, признаются собственниками переданных им объектов долевого строительства, в том числе и в целях налогообложения, только с момента государственной регистрации права собственности на такие объекты. Таким образом, до момента государственной регистрации права собственности участников долевого строительства на квартиры они являются объектами налогообложения на имущество организации - общества, независимо от факта регистрации права собственности организации-застройщика на квартиры. Судом апелляционной инстанции установлено, что общая сумма налога на объекты, подлежащие налогообложению в спорный период составляет 1 526 864,01 руб., что является основанием для признания незаконным сообщения в оставшейся части начисления налога на имущество.

Суд кассационной инстанции не нашел оснований для отмены или изменения состоявшегося постановления суда апелляционной инстанции (учитывая просительные части кассационных жалоб), ввиду следующего.

В соответствии с положениями части 1 статьи 372, части 1 статьи 374 НК РФ объектом налогообложения по налогу на имущество организаций является, среди прочего, недвижимое имущество, находящееся на территории Российской Федерации и принадлежащее организациям на праве собственности или праве хозяйственного ведения, а также полученное по концессионному соглашению, в случае, если налоговая база в отношении такого имущества определяется в соответствии с пунктом 2 статьи 375 НК РФ, если иное не предусмотрено статьями 378 и 378.1 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 375 НК РФ предусмотрено, что если иное не установлено пунктом 2 указанной статьи, налоговая база в отношении отдельных объектов недвижимого имущества определяется как их кадастровая стоимость, внесенная в Единый государственный реестр недвижимости и подлежащая применению с 1 января года налогового периода, с учетом особенностей, предусмотренных статьей 378.2 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 378.2 НК РФ налоговая база определяется с учетом особенностей, установленных указанной статьей НК РФ, как кадастровая стоимость имущества в отношении жилых помещений, жилых строений, многоквартирных домов, наемных домов, садовых домов, гаражей, машиномест, объектов незавершенного строительства, а также хозяйственных строений или сооружений, расположенных на земельных участках, предоставленных для ведения личного подсобного хозяйства, огородничества, садоводства или индивидуального жилищного строительства.

Согласно пункту 5 статьи 382 НК РФ в случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности (права хозяйственного ведения) на объекты недвижимого имущества, указанные в статье 378.2 НК РФ, исчисление суммы налога (сумм авансовых платежей по налогу) в отношении данных объектов недвижимого имущества осуществляется с учетом коэффициента, определяемого как отношение количества полных месяцев, в течение которых данные объекты недвижимого имущества находились в собственности (в хозяйственном ведении) налогоплательщика, к количеству месяцев в налоговом (отчетном) периоде, если иное не предусмотрено статьей 382 НК РФ.

Положения статьи 401 НК РФ к объектам налогообложения по налогу на имущество физических лиц относят, среди прочего, квартиры.

Как указано в статье 400 НК РФ налогоплательщиками налога признаются физические лица, обладающие правом собственности на имущество, признаваемое объектом налогообложения в соответствии со статьей 401 НК РФ.

В соответствии с частью 2 статьи 223 Гражданского кодекса Российской Федерации в случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом. Недвижимое имущество признается принадлежащим добросовестному приобретателю (пункт 1 статьи 302) на праве собственности с момента такой регистрации, за исключением предусмотренных статьей 302 поименованного кодекса случаев, когда собственник вправе истребовать такое имущество от добросовестного приобретателя.

В силу части 1 статьи 16 Закона N 214-ФЗ право собственности участника долевого строительства на объект долевого строительства после передачи участнику долевого строительства объекта долевого строительства в соответствии со статьей 8 Федерального закона подлежит государственной регистрации в порядке, установленном Федеральным законом от 13.07.2015 N 218-ФЗ "О государственной регистрации недвижимости" (далее - Закон N 218-ФЗ).

Положениями части 6 статьи 16 Закона N 214-ФЗ в редакции, действующей в период спорных правоотношений, застройщику после передачи по правилам, предусмотренным статьей 8 данного закона, объекта долевого строительства участнику долевого строительства и постановки такого объекта на государственный кадастровый учет, было предоставлено право на подачу без доверенности в орган регистрации прав заявления о государственной регистрации права собственности участника долевого строительства на такой объект и указанного в пункте 3 части 11 статьи 48 Закона N 218-ФЗ передаточного акта (иного документа о передаче объекта долевого строительства).

При этом в силу положений части 8 статьи 40 Закона N 218-ФЗ в редакции, действующей в период спорных правоотношений, снятие с государственного кадастрового учета объекта незавершенного строительства и государственная регистрация прекращения прав на этот объект, если государственный кадастровый учет и государственная регистрация прав в отношении его были осуществлены ранее, осуществляются одновременно с государственной регистрацией прав на здание, сооружение, созданные в результате завершения строительства этого объекта, или на все помещения, машино-места в них без соответствующего заявления.

Совокупные положения приведенных норм в редакции, действующей в период спорных правоотношений, позволяют сделать вывод о том, что в отсутствие заявления застройщика, которому в спорный период было предоставлено соответствующее право обращения без доверенности в орган регистрации прав, снятие с государственного кадастрового учета объекта незавершенного строительства и государственная регистрация прекращения прав на этот объект возможны лишь при одновременной государственной регистрации прав на здание, сооружение, созданные в результате завершения строительства этого объекта, или на все помещения, машино-места (то есть при условии государственной регистрации прав всех собственников квартир и помещений в многоквартирном доме).

Из материалов дела следует, что с соответствующим заявлением о снятии с государственного кадастрового учета объекта незавершенного строительства и государственной регистрации прекращения прав на этот объект застройщик обратился лишь 21.06.2023.

Законодательство о налогах и сборах связывает обязанность по исчислению и уплате налога на имущество организаций с наличием у налогоплательщика реально существующих объектов недвижимости, способных приносить экономические выгоды его владельцу и потому признаваемых частью активов налогоплательщика - объектами основных средств. Данная правовая позиция сформулирована, в частности, в Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 4 (2018), утвержденном Президиумом Верховного Суда от 26.12.2018.

Учитывая, что в материальном мире физически существуют одни и те же объекты (многоквартирные дома), суд апелляционной инстанции верно отметил, что с момента введения их в эксплуатацию и постановки на кадастровый учет (с указанием в составе каждого объекта кадастровых номеров квартир и нежилых помещений), объекты незавершенного строительства перестают быть объектами налогообложения, независимо от того, имеются в ЕГРН с сведения о таких объектах незавершенного строительства или нет, в то же время с прекращением существования объектов незавершенного строительства возникают объекты долевого строительства, которые также являются объектами налогообложения.

Физические лица - участники долевого строительства, в отличие от застройщика, признаются собственниками переданных им объектов долевого строительства, в том числе и в целях налогообложения, только с момента государственной регистрации права собственности на такие объекты.

До момента государственной регистрации права собственности участников долевого строительства на квартиры они являются объектами налогообложения на имущество организации - общества, независимо от факта регистрации права собственности организации-застройщика на квартиры (пункт 2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2011 N 148 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса Российской Федерации").

В этой связи судами апелляционной и кассационной инстанций отклонен довод общества о том, что подписание актов приема-передачи квартир и снятии этого имущества с баланса организации до 01.01.2022, освобождает застройщика от обязательства по уплате налога на имущество.

Вместе с тем судами учтено, что объект недвижимости, способный приносить экономические выгоды его владельцу, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает обязанность по исчислению и уплате налога на имущество организаций, не может одновременно являться объектом налогообложения у иной категории налогоплательщиков - физических лиц, вопреки ошибочной позиции налогового органа (тем более, что последним не отрицался факт начисления и уплаты налога на имущество физическими лицами с момента государственной регистрации права собственности на квартиры в 2022 году).

Учитывая установленные обстоятельства, суды признали незаконным сообщение об исчисленных налоговым органом суммах налога на имущество организаций и требование об уплате налога на имущество организаций в соответствующей части.

Кроме того, суд округа обратил внимание что сложившаяся в данном споре ситуация, при которой в ЕГРН одновременно содержались сведения относительно "физически" одного объекта (объект незавершенного строительства и этот же объект достроенный - многоквартирные дома) по причине непредставления в спорный период застройщиком в орган регистрации прав заявления о прекращении права собственности на объект незавершенного строительства, в настоящее время исключена, поскольку законодателем внесены соответствующие изменения в Закон N 218-ФЗ и Закон N 214-ФЗ, согласно которым право застройщика на соответствующее обращение в регистрационный орган заменено на его обязанность.

Определением Верховного Суда от 22.04.2026 отказано налогоплательщику в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам.