8. Условиями применения льготы, установленной подпунктом 4 пункта 2 статьи 358 Налогового кодекса Российской Федерации являются: принадлежность пассажирских и грузовых речных, морских и воздушных судов налогоплательщику; осуществление пассажирских и грузовых перевозок с их использованием в качестве основного (базового) вида деятельности. Иных критериев, определяющих основания для применения рассматриваемой льготы, в том числе связанных с использованием пассажирских и грузовых речных, морских и воздушных судов только в коммерческой (приносящей доход) деятельности, осуществлением с их использованием исключительно регулярных перевозок, достижением определенного объема дохода и (или) соотношения видов полученных доходов, данная норма не предусматривает

Учреждением в отношении принадлежащих ему на праве оперативного управления двух самолетов ТУ-204-300 было заявлено право на применение за 2020 год льготы по транспортному налогу, предусмотренной подпунктом 4 пункта 2 статьи 358 Налогового кодекса Российской Федерации. Сообщением инспекции от 03.03.2021 налогоплательщику было отказано в предоставлении налоговой льготы, поскольку предметом, целями и основным видом деятельности учреждения не является осуществление пассажирских и (или) грузовых перевозок, что и послужило основанием для обращения налогоплательщика в суд.

Суды трех инстанций, руководствуясь положениями статьи 358 Налогового кодекса Российской Федерации, отказали в удовлетворении заявленного учреждением требования. По мнению судов, заявителем не выполнены условия для предоставления налоговой льготы, поскольку указанный в ЕГРЮЛ основной вид деятельности учреждения не связан с осуществлением пассажирских (грузовых) перевозок. Доля дохода от осуществления учреждением таких перевозок, как указали суды, несравнимо меньше (3,67%) доли доходов, полученных учреждением от научных исследований и разработки в области естественных и технических наук (83,45%), из чего сделан вывод, что перевозка космических экипажей и других специалистов носит вспомогательный характер по отношению к предмету и целям деятельности, для которых учреждение создано.

Обращаясь в Верховный Суд Российской Федерации с кассационной жалобой учреждение указало, что его функционирование в соответствии с установленными его учредителем (Российской Федерацией в лице Госкорпорации "Роскосмос") предметом и целями деятельности фактически невозможно без осуществления воздушных перевозок пассажиров и грузов. В спорном периоде эксплуатируемые учреждением воздушные суда совершали пассажирские и грузовые рейсы в целях перемещения космонавтов, сотрудников учреждения или государственных комиссий. Осуществление учреждением воздушных перевозок обусловлено выполнением им государственных задач согласно основному виду деятельности и не предполагает заключение договоров и взимание учреждением платы за перевозимые грузы и с пассажиров при их перевозке, а потому учреждение полагает, что предоставление указанной налоговой льготы не может быть поставлено в зависимость от доли доходов учреждения, связанных с использованием воздушных судов.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации отменила состоявшиеся по делу судебные акты и признала решение налогового органа недействительным исходя из следующего.

По смыслу закона налоговые льготы выступают формой имущественной поддержки (государственной помощи) отдельных категорий субъектов экономического оборота и признаются оправданным исключением из принципа всеобщности и равенства налогообложения в той мере, в какой это позволяет налогоплательщику эффективно распорядиться оставшимися после налогообложения финансовыми ресурсами и одновременно обеспечить удовлетворение лежащего в основе предоставления льготы публичного интереса, связанного со стимулированием деятельности отдельных отраслей экономики, улучшением социально-экономического положения территорий и т.п.

Законодательно установленный круг адресатов налоговых льгот в широком понимании - как в форме освобождения от уплаты налога отдельных категорий плательщиков, так и в форме установления пониженных ставок налога или возможности уменьшения налогооблагаемой базы, - не может быть произвольным и согласно пункту 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации должен иметь под собой экономическое основание.

В связи с этим при предоставлении налоговых льгот должен быть обеспечен равный подход - условия применения льгот должны толковаться и применяться таким образом, чтобы дифференциация прав налогоплательщиков осуществлялась по объективным и разумным критериям, отвечающим цели соответствующих законоположений (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 27.04.2022 N 305-ЭС21-24673, от 24.11.2021 N 310-ЭС21-11695, от 28.09.2021 N 308-ЭС21-6663 и др.).

В данном случае при установлении налоговой льготы по транспортному налогу, предусмотренной подпунктом 4 пункта 2 статьи 358 Налогового кодекса Российской Федерации, законодатель исходил из необходимости исключения из числа объектов налогообложения пассажирских и грузовых речных, морских и воздушных судов в том случае, если осуществление соответствующих пассажирских и (или) грузовых перевозок является основным видом деятельности организации, в собственности (хозяйственном ведении или оперативном управлении) которой находятся транспортные средства.

Авиация подразделяется на гражданскую, государственную и экспериментальную авиацию. Авиация, используемая в целях обеспечения потребностей граждан и экономики, относится к гражданской авиации. Государственная авиация, используемая для решения возложенных на Государственную корпорацию по космической деятельности "Роскосмос" задач в области космической деятельности, относится к государственной авиации специального назначения (статьи 20 - 22 Воздушного кодекса Российской Федерации).

Учреждение создано для выполнения государственных задач в области космической деятельности, отнесено к ведению Государственной корпорации по космической деятельности "Роскосмос" и не является коммерческой организацией, в связи с чем не имеет своей целью получение прибыли от гражданской авиации.

Это означает, что предоставление учреждению налоговой льготы по транспортному налогу согласно подпункту 4 пункта 2 статьи 358 Налогового кодекса Российской Федерации не может быть поставлено в зависимость от присвоения налогоплательщику кода ОКВЭД, характеризующего деятельность коммерческих перевозчиков в сфере гражданской авиации, а также от доли доходов налогоплательщика, связанных с использованием воздушных судов, поскольку их основное использование осуществляется в интересах государства.

К числу основных видов деятельности общества, согласно уставу, относится осуществление воздушных перевозок космических экипажей, специалистов учреждения, представителей федеральных органов исполнительной власти и иных представителей заинтересованных организаций; осуществление воздушных перевозок грузов и оборудования; осуществление эксплуатации, обслуживания и ремонта авиационной техники учреждения, аэродромно-техническое обеспечение.

Таким образом, функционирование учреждения в соответствии с установленными его учредителем (Российской Федерацией в лице Государственной корпорации по космической деятельности "Роскосмос") предметом и целями деятельности невозможно без осуществления воздушных перевозок пассажиров и грузов, и в этом смысле осуществление соответствующих перевозок относится к основной деятельности налогоплательщика.

Иное толкование положений подпункта 4 пункта 2 статьи 358 Налогового кодекса Российской Федерации фактически делает невозможным применение налоговой льготы в отношении государственной авиации специального назначения, что не вытекает из содержания данной нормы и противоречит принципу равенства.

Данные выводы содержатся в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 21.12.2022 N 305-ЭС22-17644 по делу N А41-68521/2021 (ФГБУ "НИИ ЦПК имени Ю.А. Гагарина" против Межрайонной ИФНС России N 16 по Московской области).