ФНС злоупотребляет правами
Подборка наиболее важных документов по запросу ФНС злоупотребляет правами (нормативно–правовые акты, формы, статьи, консультации экспертов и многое другое).
Судебная практика
Подборка судебных решений за 2023 год: Статья 198 "Право на обращение в арбитражный суд с заявлением о признании ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными" АПК РФ
(АО "Центр экономических экспертиз "Налоги и финансовое право")Злоупотребление правом на досудебное обжалование, исходя из обстоятельств дела, не усматривается. Общество обратилось с жалобой в ФНС России в пределах установленного НК РФ трехмесячного срока после рассмотрения инспекцией апелляционной жалобы, непосредственно после получения решения ФНС России.
(АО "Центр экономических экспертиз "Налоги и финансовое право")Злоупотребление правом на досудебное обжалование, исходя из обстоятельств дела, не усматривается. Общество обратилось с жалобой в ФНС России в пределах установленного НК РФ трехмесячного срока после рассмотрения инспекцией апелляционной жалобы, непосредственно после получения решения ФНС России.
Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 24.09.2024 N 08АП-8395/2024 по делу N А75-21423/2023
Требование: Об отмене определения о возвращении искового заявления.
Решение: Определение оставлено без изменения.Судебная коллегия полагает, что погашение задолженности ФНС России не свидетельствует о наличии в действиях должника признаков злоупотребления правом.
Требование: Об отмене определения о возвращении искового заявления.
Решение: Определение оставлено без изменения.Судебная коллегия полагает, что погашение задолженности ФНС России не свидетельствует о наличии в действиях должника признаков злоупотребления правом.
Статьи, комментарии, ответы на вопросы
Статья: Действительное налоговое обязательство: сущность понятия, правовое обоснование и особенности расчета
(Каверина Э.Ю.)
("Международный бухгалтерский учет", 2025, N 11)Восстановление реальной картины финансово-хозяйственной деятельности получило название налоговой реконструкции. В период, когда основным руководящим документом по налоговым спорам было Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, вопрос о необходимости применения налоговой реконструкции не ставился, так как необходимость ее проведения была закреплена в п. 7 указанного документа. Однако в августе 2017 г. вступила в силу ст. 54.1 НК РФ, которая направлена на предотвращение использования "агрессивных" механизмов налоговой оптимизации. Указанная норма определяет условия, препятствующие созданию налоговых схем незаконного уменьшения налоговых обязательств, то есть устанавливает запрет на совершение налогоплательщиком формально правомерных действий с основной целью в виде неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или получения права на возмещение (возврат, зачет) (запрет на злоупотребление правом) (Письма ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@, от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@ и Письмо Минфина России от 13.12.2019 N 01-03-11/97904).
(Каверина Э.Ю.)
("Международный бухгалтерский учет", 2025, N 11)Восстановление реальной картины финансово-хозяйственной деятельности получило название налоговой реконструкции. В период, когда основным руководящим документом по налоговым спорам было Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, вопрос о необходимости применения налоговой реконструкции не ставился, так как необходимость ее проведения была закреплена в п. 7 указанного документа. Однако в августе 2017 г. вступила в силу ст. 54.1 НК РФ, которая направлена на предотвращение использования "агрессивных" механизмов налоговой оптимизации. Указанная норма определяет условия, препятствующие созданию налоговых схем незаконного уменьшения налоговых обязательств, то есть устанавливает запрет на совершение налогоплательщиком формально правомерных действий с основной целью в виде неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или получения права на возмещение (возврат, зачет) (запрет на злоупотребление правом) (Письма ФНС России от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@, от 31.10.2017 N ЕД-4-9/22123@ и Письмо Минфина России от 13.12.2019 N 01-03-11/97904).
Готовое решение: Как проявить должную осмотрительность и подтвердить обоснованность налоговой выгоды
(КонсультантПлюс, 2025)Если по сделке искажен налоговый и (или) бухгалтерский учет и отражены нереальные хозяйственные операции, которые фактически не осуществлялись, уменьшить налог нельзя (п. 1 ст. 54.1 НК РФ). При этом, если спорная сделка имела место, но была неверно квалифицирована, инспекция пересчитает налоговые обязательства исходя из реального экономического содержания операции, то есть так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (п. 2, разд. VI Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@, Письмо ФНС России от 10.10.2022 N БВ-4-7/13450@).
(КонсультантПлюс, 2025)Если по сделке искажен налоговый и (или) бухгалтерский учет и отражены нереальные хозяйственные операции, которые фактически не осуществлялись, уменьшить налог нельзя (п. 1 ст. 54.1 НК РФ). При этом, если спорная сделка имела место, но была неверно квалифицирована, инспекция пересчитает налоговые обязательства исходя из реального экономического содержания операции, то есть так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (п. 2, разд. VI Письма ФНС России от 10.03.2021 N БВ-4-7/3060@, Письмо ФНС России от 10.10.2022 N БВ-4-7/13450@).
Нормативные акты
<Письмо> ФНС России от 24.10.2022 N 7-8-04/0005@
<О направлении Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых во втором квартале 2022 года по вопросам налогообложения>1. Завершение исполнительного производства, возбужденного на основании постановления налогового органа о взыскании задолженности за счет имущества должника, являющегося на момент принятия такого решения индивидуальным предпринимателем, по той лишь причине, что впоследствии должник принял решение о прекращении им предпринимательской деятельности, не только не согласовывалось бы с основаниями для прекращения (окончания, отмены) исполнения исполнительного документа, но и способствовало бы злоупотреблению должником своими правами.
<О направлении Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых во втором квартале 2022 года по вопросам налогообложения>1. Завершение исполнительного производства, возбужденного на основании постановления налогового органа о взыскании задолженности за счет имущества должника, являющегося на момент принятия такого решения индивидуальным предпринимателем, по той лишь причине, что впоследствии должник принял решение о прекращении им предпринимательской деятельности, не только не согласовывалось бы с основаниями для прекращения (окончания, отмены) исполнения исполнительного документа, но и способствовало бы злоупотреблению должником своими правами.
Статья: Главное о теории злоупотребления правом для налоговых практиков
(Викулов К.Е.)
("Налоги" (журнал), 2021, N 3)Обязательное "определение действительного размера налогового обязательства" также обусловлено самой природой переквалификации (т.е. уже заложено в положения Налогового кодекса РФ) <29> как средство противодействия злоупотреблению правом и восстановления законного интереса сторон. Требование о соразмерности компенсации фактически является межотраслевым принципом <30>, сама переквалификация не должна иметь карательный характер, как, например, отказ в вычете всех процентов по займу, если они признаны в составе налогооблагаемого дохода кредитора.
(Викулов К.Е.)
("Налоги" (журнал), 2021, N 3)Обязательное "определение действительного размера налогового обязательства" также обусловлено самой природой переквалификации (т.е. уже заложено в положения Налогового кодекса РФ) <29> как средство противодействия злоупотреблению правом и восстановления законного интереса сторон. Требование о соразмерности компенсации фактически является межотраслевым принципом <30>, сама переквалификация не должна иметь карательный характер, как, например, отказ в вычете всех процентов по займу, если они признаны в составе налогооблагаемого дохода кредитора.
"Расходы в бухгалтерском и налоговом учете"
(5-е издание, переработанное и дополненное)
(Крутякова Т.Л.)
("АйСи Групп", 2025)В Письме Минфина России от 13.12.2019 N 01-03-11/97904 указано буквально следующее: "положения ст. 54.1 не предусматривают возможность определения налоговых обязательств налогоплательщиков в случае злоупотребления ими своими правами расчетным путем".
(5-е издание, переработанное и дополненное)
(Крутякова Т.Л.)
("АйСи Групп", 2025)В Письме Минфина России от 13.12.2019 N 01-03-11/97904 указано буквально следующее: "положения ст. 54.1 не предусматривают возможность определения налоговых обязательств налогоплательщиков в случае злоупотребления ими своими правами расчетным путем".
Статья: Злоупотребление правами налогоплательщика: грядет перезагрузка?
(Брызгалин А., Мачехин В., Шевелева Н., Савсерис С., Тимофеев Е., Артюх А., Викулов К.)
("Закон", 2021, N 4)- В Письме нет революционных изменений, но есть разумная корректировка жесткого фискального подхода. ФНС наконец признала принадлежность ст. 54.1 НК РФ к нормам против злоупотребления правом.
(Брызгалин А., Мачехин В., Шевелева Н., Савсерис С., Тимофеев Е., Артюх А., Викулов К.)
("Закон", 2021, N 4)- В Письме нет революционных изменений, но есть разумная корректировка жесткого фискального подхода. ФНС наконец признала принадлежность ст. 54.1 НК РФ к нормам против злоупотребления правом.
Статья: Значение запрета злоупотребления правом участниками гражданского оборота для квалификации хищений
(Яни П.С.)
("Законность", 2021, NN 11, 12)В этих решениях раскрыто в том числе понимание уголовно-правовой противоправности как признака хищения, а с трактовкой этого признака прочно связано значение нарушения запрета злоупотребления правом участниками гражданского оборота для вменения названного состава.
(Яни П.С.)
("Законность", 2021, NN 11, 12)В этих решениях раскрыто в том числе понимание уголовно-правовой противоправности как признака хищения, а с трактовкой этого признака прочно связано значение нарушения запрета злоупотребления правом участниками гражданского оборота для вменения названного состава.
Статья: Налоговые риски для блогеров: как избежать налоговой проверки и не стать фигурантом уголовного дела
(Роженцов Н.С.)
("Имущественные отношения в Российской Федерации", 2024, N 6)Согласно пункту 27 письма Федеральной налоговой службы от 10 марта 2021 года N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации" вывод о таком нарушении может быть сделан в следующих случаях:
(Роженцов Н.С.)
("Имущественные отношения в Российской Федерации", 2024, N 6)Согласно пункту 27 письма Федеральной налоговой службы от 10 марта 2021 года N БВ-4-7/3060@ "О практике применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации" вывод о таком нарушении может быть сделан в следующих случаях:
Статья: Принцип недопустимости злоупотребления правом в налоговых правоотношениях
(Пшеунов А.М.)
("Государственная власть и местное самоуправление", 2024, N 8)В Письме Федеральной налоговой службы от 31 октября 2017 г. N ЕД-4-9/22123@ "О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 НК РФ" разъяснялось, что ст. 54.1 НК РФ не является кодификацией правил, сформулированных в Постановлении Пленума N 53, а является новым подходом к проблеме злоупотребления налогоплательщиком своими правами, поскольку предусматривался ограниченный перечень действий налогоплательщика, которые могли быть квалифицированы налоговым органом как злоупотребление правом. Данное закрепление существенно меняет подход к рассматриваемому принципу недопустимости злоупотребления правом, поскольку конкретизирует и уточняет данные деяния налогоплательщика, которые могут быть квалифицированы как недобросовестные. Вместе с тем нельзя утверждать об окончательном и ясном понимании содержания данного принципа, поскольку оно включает в себя в некоторых случаях вполне законные бизнес-процессы. Например, установление факта "недобросовестности налогоплательщика" при создании схемы "дробления бизнеса", направленной на неправомерное применение специальных режимов налогообложения и искажение сведений об объектах налогообложения, в некоторых случаях может быть квалифицировано как злоупотребление правом в налоговых правоотношениях.
(Пшеунов А.М.)
("Государственная власть и местное самоуправление", 2024, N 8)В Письме Федеральной налоговой службы от 31 октября 2017 г. N ЕД-4-9/22123@ "О рекомендациях по применению положений статьи 54.1 НК РФ" разъяснялось, что ст. 54.1 НК РФ не является кодификацией правил, сформулированных в Постановлении Пленума N 53, а является новым подходом к проблеме злоупотребления налогоплательщиком своими правами, поскольку предусматривался ограниченный перечень действий налогоплательщика, которые могли быть квалифицированы налоговым органом как злоупотребление правом. Данное закрепление существенно меняет подход к рассматриваемому принципу недопустимости злоупотребления правом, поскольку конкретизирует и уточняет данные деяния налогоплательщика, которые могут быть квалифицированы как недобросовестные. Вместе с тем нельзя утверждать об окончательном и ясном понимании содержания данного принципа, поскольку оно включает в себя в некоторых случаях вполне законные бизнес-процессы. Например, установление факта "недобросовестности налогоплательщика" при создании схемы "дробления бизнеса", направленной на неправомерное применение специальных режимов налогообложения и искажение сведений об объектах налогообложения, в некоторых случаях может быть квалифицировано как злоупотребление правом в налоговых правоотношениях.
Интервью: Необходима комплексная реформа налогового законодательства для минимизации процесса дробления бизнеса
("ЭЖ-Бухгалтер", 2024, N 4)Поскольку "налоговая служба все это прекрасно видит" и успешно выявляет (то есть нет существенных препятствий для контроля), общественной опасности в искусственном дроблении нет, в отличие от сокрытия выручки, зарплаты, покупки "бумажного НДС", создания подконтрольных подставных компаний и т.п. Есть лишь наивный обман. Поэтому в любом случае это не преступление (ст. 14 УК РФ), а злоупотребление правом путем обхода закона. Верховный суд РФ квалифицирует искусственное дробление бизнеса именно как злоупотребление <22>.
("ЭЖ-Бухгалтер", 2024, N 4)Поскольку "налоговая служба все это прекрасно видит" и успешно выявляет (то есть нет существенных препятствий для контроля), общественной опасности в искусственном дроблении нет, в отличие от сокрытия выручки, зарплаты, покупки "бумажного НДС", создания подконтрольных подставных компаний и т.п. Есть лишь наивный обман. Поэтому в любом случае это не преступление (ст. 14 УК РФ), а злоупотребление правом путем обхода закона. Верховный суд РФ квалифицирует искусственное дробление бизнеса именно как злоупотребление <22>.
Статья: Три простых правила статьи 54.1 Налогового кодекса РФ
(Мартынов О.Н.)
(Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2021)Следовательно, законодателем установлено право хозяйствующих субъектов на выбор способа оптимизации, например путем разделения бизнеса (дроблением), если при этом не нарушается законодательство и отсутствуют злоупотребления таким правом.
(Мартынов О.Н.)
(Подготовлен для системы КонсультантПлюс, 2021)Следовательно, законодателем установлено право хозяйствующих субъектов на выбор способа оптимизации, например путем разделения бизнеса (дроблением), если при этом не нарушается законодательство и отсутствуют злоупотребления таким правом.
Статья: Правовые основы налоговой реконструкции
(Гюльбасаров Э.А.)
("Финансовое право", 2022, N 11)Существо налоговой реконструкции состоит в обязанности налоговых органов определять объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, то есть осуществлять доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет, так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора <1>.
(Гюльбасаров Э.А.)
("Финансовое право", 2022, N 11)Существо налоговой реконструкции состоит в обязанности налоговых органов определять объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, то есть осуществлять доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет, так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса РФ, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора <1>.
Статья: Комментарий к Письму ФНС России от 02.05.2023 N КЧ-4-7/5569@ <О проведении налоговыми органами проверок организаций, оказывающих различный спектр услуг в области автомобильных дорог, а также управляющих организаций, оказывающих услуги в сфере жилищно-коммунального хозяйства>
(Веселов А.В.)
("Нормативные акты для бухгалтера", 2023, N 19)Далее представители ФНС России обратились к Определениям Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 23.03.2022 N 307-ЭС21-17087 и N 307-ЭС21-17713, от 21.07.2022 N 301-ЭС22-4481. В данных вердиктах отмечено следующее. Обход УСН-ограничений можно квалифицировать как злоупотребление правом. Допустим, ИФНС выявила распределение прибытка между рядом лиц, прикрывавшее фактическую деятельность бизнес-субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами, но не отвечавшего "упрощенным" условиям. Тогда ревизоры имеют право консолидировать доходы и исчислить налоги плательщику по ОСН. На это обращено внимание и в пункте 4 Обзора судебной практики, утвержденного Президиумом ВС РФ 4 июля 2018 года.
(Веселов А.В.)
("Нормативные акты для бухгалтера", 2023, N 19)Далее представители ФНС России обратились к Определениям Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ от 23.03.2022 N 307-ЭС21-17087 и N 307-ЭС21-17713, от 21.07.2022 N 301-ЭС22-4481. В данных вердиктах отмечено следующее. Обход УСН-ограничений можно квалифицировать как злоупотребление правом. Допустим, ИФНС выявила распределение прибытка между рядом лиц, прикрывавшее фактическую деятельность бизнес-субъекта, обладавшего необходимыми ресурсами, но не отвечавшего "упрощенным" условиям. Тогда ревизоры имеют право консолидировать доходы и исчислить налоги плательщику по ОСН. На это обращено внимание и в пункте 4 Обзора судебной практики, утвержденного Президиумом ВС РФ 4 июля 2018 года.