• Главная
• Правовые ресурсы
• Финансовые консультации
• Схемы корреспонденций счетов
• 18 июня 2010 года

Выпуск от 18 июня 2010 года

(см. также выпуски за другие дни)

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Должна ли организация вносить исправления в учет в следующей ситуации? Организация за счет заемных средств приобрела материалы для текущего ремонта офиса. Проценты по займу в бухгалтерском учете включены в состав прочих расходов. Спустя месяц решение о ремонте отменено, а материалы переданы подрядчику, осуществляющему строительство производственного цеха организации. На дату возврата займа строительство цеха не завершено.

Договорная стоимость материалов составляет 590 000 руб. (в том числе НДС 90 000 руб.). Заем получен 26.02.2010 на срок до 31.05.2010. Процентная ставка по займу составляет 9,35% годовых, проценты уплачиваются ежемесячно (в последний день месяца, за который начисляются проценты, и при возврате займа). Материалы получены от поставщика 01.03.2010, а переданы для строительства производственного здания 05.04.2010.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

В данном случае по договору займа организация получила в собственность от заимодавца денежные средства и в установленный срок обязана вернуть заимодавцу такую же сумму денег. За время пользования денежными средствами организация обязана уплатить проценты из расчета 9,35% годовых (п. 1 ст. 807, п. 1 ст. 809 Гражданского кодекса РФ).

Бухгалтерский учет

Приобретенные за счет заемных средств материалы подлежат учету в составе материально- производственных запасов (МПЗ) по фактической себестоимости, которая в данном случае определяется исходя из их договорной цены (без учета НДС); сумма процентов, уплачиваемых по коммерческому кредиту, не увеличивает стоимость данных МПЗ (о чем будет сказано ниже) (п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н).

Оприходование материалов отражается по дебету счета 10 "Материалы", субсчет 10-1 "Сырье и материалы", в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Учет процентов по займу осуществляется в порядке, предусмотренном Положением по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденным Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н (п. 1 ПБУ 15/2008).

Проценты по займу являются расходами организации, связанными с выполнением обязательств по данному займу, и учитываются обособленно от основной суммы долга на счете 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" (п. п. 3, 4, 15 ПБУ 15/2008, Инструкция по применению Плана счетов).

Расходы по займам признаются прочими расходами, за исключением той их части, которая подлежит включению в стоимость инвестиционного актива (п. 7 ПБУ 15/2008).

В данном случае материалы были приобретены для осуществления текущего ремонта офиса, поэтому организация учла суммы процентов за февраль и март в составе прочих расходов (п. 8 ПБУ 15/2008, п. 11 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н). Учет прочих расходов осуществляется по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 66 (Инструкция по применению Плана счетов).

В апреле материалы переданы для строительства производственного цеха, что отражается внутренней записью по счету 10 (Инструкция по применению Плана счетов, п. 157 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н).

Исходя из п. п. 9, 10, 12 ПБУ 15/2008 расходы в виде процентов по займу, использованному для приобретения данных материалов, должны быть включены в стоимость инвестиционного актива.

В соответствии с п. 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 22.07.2003 N 67н, организация в апреле 2010 г. вносит в бухгалтерский учет исправления: сторнирует записи, связанные с признанием прочих расходов, и отражает начисление сторнированной суммы процентов записью по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы", субсчет 08-3 "Строительство объектов основных средств", в корреспонденции с кредитом счета 66 (Инструкция по применению Плана счетов).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Предъявленную поставщиком сумму НДС организация может принять к вычету после приемки к учету материалов и при наличии счета-фактуры, выставленного поставщиком (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 Налогового кодекса РФ) <*>.

Налог на прибыль организаций

Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера займа в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ являются внереализационными расходами организации.

Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам установлены ст. 269 НК РФ.

При оформлении долгового обязательства в рублях и при отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза. В отношении долговых обязательств, не содержащих условие об изменении процентной ставки в течение всего срока действия долгового обязательства, под ставкой рефинансирования ЦБ РФ понимается ставка рефинансирования, действовавшая на дату привлечения денежных средств (абз. 4, 6 п. 1 ст. 269 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации заем получен 26.02.2010, ставка рефинансирования ЦБ РФ на эту дату составляла 8,5% (п. 1 Указания ЦБ РФ от 19.02.2010 N 2399-У "О размере ставки рефинансирования банка России"). Следовательно, для целей налогообложения прибыли могут быть учтены проценты, рассчитанные исходя из ставки 9,35% (8,5% x 1,1). Таким образом, вся сумма процентов по займу признается в составе внереализационных расходов.

У налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы методом начисления, в соответствии с п. 8 ст. 272, абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ внереализационные расходы в виде процентов по долговым обязательствам (в пределах, определенных в соответствии со ст. 269 НК РФ) отражаются в налоговом учете на конец месяца, а также на дату прекращения долгового обязательства вне зависимости от даты выплаты денежных средств кредитору.

Если организация применяет кассовый метод, то проценты учитываются в составе расходов в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения (пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).

В данном случае проценты уплачиваются в последний день месяца, за который они начислены, следовательно, вне зависимости от применяемого метода учета доходов и расходов сумма начисленных и уплаченных процентов признается в налоговом учете на конец каждого месяца и при возврате займа.

Применение ПБУ 18/02

В период, когда организация в бухгалтерском учете признавала прочие расходы, у нее не возникало различий между бухгалтерским и налоговым учетом сумм процентов, соответственно, не возникало разниц, учитываемых в порядке, предусмотренном Положением по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02, утвержденным Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н.

В апреле данные прочие расходы сторнированы и учтены в стоимости инвестиционного актива, в результате чего у организации при исчислении нарастающим итогом прибыли возникает разница между суммой расходов, формирующих бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода, и суммой расходов, формирующих налогооблагаемую прибыль. Причем вследствие включения процентов в стоимость инвестиционного актива данные расходы в бухгалтерском учете будут учтены в будущем при начислении амортизации по данному производственному цеху (при признании расходов вследствие его продажи).

В связи с этим в учете организации возникает налогооблагаемая временная разница (НВР). Указанной НВР соответствует отложенное налоговое обязательство (ОНО) (п. п. 8, 12, 15 ПБУ 18/02).

Различный порядок учета сумм процентов за апрель и май также приводит к образованию НВР и ОНО <**>.

Обозначения субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 66:

66-1 "Расчеты по основной сумме займа";

66-2 "Расчеты по процентам, начисленным по займу".

К балансовому счету 68 "Расчеты по налогам и сборам":

68-1 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость";

68-2 "Расчеты по налогу на прибыль".

---

<*> Отметим, что стоимость материалов, израсходованных на строительство производственного цеха, формирует налоговую базу по выполнению строительно-монтажных работ (СМР) для собственного потребления (пп. 3 п. 1 ст. 146, п. 2 ст. 159, п. 10 ст. 167 НК РФ).

В данной схеме не рассматривается начисление НДС на СМР.

<**> По мере начисления амортизации по построенному производственному цеху данные НВР и ОНО будут уменьшаться (погашаться) (п. 18 ПБУ 18/02).

В данной схеме не рассматриваются принятие к учету цеха в составе объектов основных средств и начисление амортизации.

2010-06-04	Е.В.Фещенко
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Другие схемы корреспонденций счетов

Выпуски за другие дни

Подписаться на данный обзор