ФСБУ 4/2023, ФСБУ 26/2020

Как следует представлять товарно-материальные ценности, предназначенные для ремонта, в бухгалтерском балансе - в составе оборотных или внеоборотных активов?

Для анализа вариантов представления товарно-материальных ценностей (далее - "ТМЦ") в бухгалтерском балансе их можно разделить на 3 группы.

Группа 1. ТМЦ, предназначенные для капитализируемых ремонтов и (или) для выполнения работ, направленных на создание отдельных компонентов или объектов основных средств.

Если руководство организации планирует использовать группу ТМЦ для создания, улучшения или восстановления внеоборотных активов (в частности объектов основных средств или нематериальных активов), то такие активы не имеют признаков оборотных активов, указанных в пункте 14 ФСБУ 4/2023, в том числе в подпункте "а", поскольку они не предназначены для продажи или для однократного потребления при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг. Следовательно, на основании пункта 16 ФСБУ 4/2023 такие ТМЦ следует представлять в бухгалтерском балансе как внеоборотные активы.

В соответствии с подпунктом "а" пункта 5 ФСБУ 26/2020 к капитальным вложениям относятся, в частности, затраты на приобретение имущества, предназначенного для использования непосредственно в качестве объектов основных средств или их частей либо для использования в процессе приобретения, создания, улучшения объектов основных средств, объектов нематериальных активов, а также восстановления объектов основных средств. Таким образом, организация может принять решение учитывать затраты на приобретение таких ТМЦ в составе капитальных вложений или иной аналогичной статьи внеоборотных активов путем закрепления этого решения в учетной политике.

Группа 2. ТМЦ, предназначенные для ремонтов, которые не могут быть капитализированы

В соответствии с подпунктами "б" и "в" пункта 16 ФСБУ 26/2020 в состав капитальных вложений не включаются затраты на поддержание работоспособности или исправности основных средств, материальных носителей (вещей), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности, средства индивидуализации, их текущий ремонт, а также затраты на неплановые ремонты основных средств, обусловленные поломками, авариями, дефектами, ненадлежащей эксплуатацией, в той степени, в которой такие ремонты восстанавливают нормативные показатели функционирования объектов основных средств, в том числе сроки полезного использования, но не улучшают и не продлевают их.

Такие затраты включаются в стоимость производства продукции, выполнении работ, оказании услуг или в прочие расходы в том отчетном периоде, в котором они осуществлены, поэтому группа ТМЦ, которые однократно используются для поддержания текущей работоспособности или исправности объектов, проведения текущего или неплановых ремонтов удовлетворяют признакам оборотных активов, указанных в подпункте "а" пункта 14 ФСБУ 4/2023 и представляется в бухгалтерском балансе в составе запасов.

Группа 3. ТМЦ, предназначенные для разных ремонтов, часть из которых включается в состав капитальных вложений, а часть не капитализируется.

Если организация принимает к учету ТМЦ, которые могут быть использованы как для ремонтов, которые включаются в состав капитальных вложений, так и для текущих и неплановых ремонтов, указанных в подпунктах "б" и "в" пункта 16 ФСБУ 26/2020, ей необходимо принять решение, будут ли представлены такие ТМЦ в составе внеоборотных или оборотных активов.

Если организация планирует использовать такие ТМЦ преимущественно для капитальных вложений, она может принять решение отражать эту группу в составе внеоборотных активов.

Если же организация не может определить направление использования таких ТМЦ, то было бы нелогично разделять их между внеоборотными и оборотными активами на основе каких-то ожиданий и пропорций, потому что такое разделение обычно строится на допущениях, которые могут быть легко оспорены. В большинстве случаев такие ТМЦ следует представлять в бухгалтерском балансе в оборотных активах в составе запасов.