25. Применение расчетного способа определения налога на прибыль организаций не допускается, если действия налогоплательщика направлены на легализацию денежных средств, перечисленных "техническим" компаниям на основании недостоверных документов

По результатам налоговой проверки налоговым органом принято решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику начислены налог на прибыль организаций и налог на добавленную стоимость, а также штраф, предусмотренный пунктом 3 статьи 122 НК РФ.

Основанием для начисления налогов и привлечения к ответственности послужил вывод налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды ввиду создания формального документооборота с целью неправомерного включения в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затрат по взаимоотношениям с контрагентами, не обладающими самостоятельностью при ведении финансово-хозяйственной деятельности, являющимися "техническими" компаниями, которые не имели возможности исполнять и фактически не исполняли договорные обязательства.

В ходе мероприятий налогового контроля налоговый орган установил, что представленные обществом первичные документы содержат недостоверные сведения, составлены формально и не подтверждают реального выполнения работ (оказания услуг) заявленными контрагентами.

Не согласившись с результатами налоговой проверки, общество оспорило в арбитражном суде решение налогового органа.

Решением суда первой инстанции, оставленным без изменения постановлениями судов апелляционной и кассационной инстанций, решение налогового органа признано незаконным в части доначисления налога на прибыль организаций и привлечения к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа по налогу на прибыль организаций, в удовлетворении остальной части требований отказано.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации отменила судебные акты в указанной части и отказала обществу в удовлетворении заявления, указав следующее.

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций согласно статье 247 НК РФ является прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные ими доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В силу пункта 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами при этом понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Затраты в виде денежных средств, перечисленных "техническим" организациям и иным лицам, действующим вне рамок законного хозяйственного оборота, в том числе не уплачивающим налоги при совершении операций, не могут рассматриваться как расходы, необходимые для ведения деятельности.

Издержки на привлечение таких лиц, по смыслу подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 и пункта 1 статьи 252 НК РФ, не являются экономически оправданными затратами, учитываемыми при определении налоговой базы (прибыли) организации, даже если налогоплательщик счел их привлечение целесообразным и эффективным для получения дохода.

Суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, могут определяться расчетным путем (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) в целях применения налоговой реконструкции, если не ставится под сомнение как таковая возможность уменьшения налоговой базы на заявленные налогоплательщиком затраты (пункт 3 статьи 54.1 НК РФ). Вместе с тем именно подлинность экономического содержания операции и реальность исполнения по сделке, а не данные формального документооборота лежат в основе определения действительной налоговой обязанности.

Исходя из этого возможность применения налоговой реконструкции определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки лица, которое фактически производило исполнение по сделке таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из теневого оборота, осуществить их полное налогообложение.

Следовательно, налоговая реконструкция обязательств по налогу на прибыль организаций при умышленном взаимодействии недобросовестного налогоплательщика с контрагентами, привлеченными лишь для вида, но в действительности не исполнявшими спорное обязательство (операцию), допустима при установлении фактического исполнителя по сделке и реальных параметров исполнения. Легализация затрат налогоплательщика в виде денежных средств, перечисленных "техническим" компаниям на основании недостоверных (фиктивных) первичных документов, путем применения расчетного способа определения налога не допускается.

Судами установлено, что реальное исполнение договоров с заказчиками производилось собственными трудовыми ресурсами общества, а также лицами, трудовые отношения с которыми официально не оформлены.

Расходы в виде заработной платы и исчисленных страховых взносов официально трудоустроенных работников учтены налоговым органом при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций (трудоустроенных у проверяемого налогоплательщика - в полной сумме, а трудоустроенных у спорных контрагентов - с учетом доли объемов реализации в адрес общества в общем объеме реализации спорных контрагентов) и, соответственно, не учтены в части, приходящейся на лиц, трудовые отношения с которыми официально не оформлены.

Соглашаясь с доводами налогоплательщика об определении расходов исходя из количества работников, необходимых для выполнения объема заявленных работ (услуг), суды не учли, что в данном случае привлечение рабочей силы фактически происходило без уплаты НДФЛ и страховых взносов, то есть вне рамок законного хозяйственного оборота.

Заключение специалиста, представленное лицом, участвующим в деле, является элементом позиции данного лица, подлежит оценке наряду с другими доказательствами по делу и не имеет для суда заранее установленной силы. При этом предполагаемая экономическая оправданность некоторых расходов, доказательства которых в деле отсутствуют, не может влиять на исчисление налога на прибыль организаций.

С учетом изложенного вывод судов о допустимости уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль организаций на основе неподтвержденной информации не соответствует положениям подпункта 2 пункта 2 статьи 54.1 и пункта 1 статьи 252 НК РФ.

Таким образом, у судов отсутствовали предусмотренные статьями 65, 71 и 168 АПК РФ основания для вывода о нарушении порядка определения недоимки по налогу на прибыль организаций при принятии оспариваемого решения налогового органа.

Определение N 307-ЭС25-11805