3.6. Представление уточненной налоговой декларации (расчета) после вручения (направления) налогоплательщику акта камеральной налоговой проверки первичной (предыдущей уточненной) налоговой декларации (расчета) либо акта выездной налоговой проверки, но до вынесения решения по результатам проверки

Налогоплательщик вправе внести в налоговую декларацию (расчет) исправления, не связанные с нарушениями, установленными по результатам налоговой проверки, по которым одновременно им представлены подтверждающие документы или такие документы не представлены.

Необходимо учитывать, что при представлении уточненной налоговой декларации (расчета) после составления акта налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений, вправе вынести решение без учета данных уточненной налоговой декларации (расчета).

Таким образом, показатели уточненной налоговой декларации учитываются при вынесении решения по результатам проверки только при условии, что вносимые налогоплательщиком изменения налоговым органом проверены и подтверждены документально.

Решения по результатам камеральных налоговых проверок, связанные с возмещением налога (пункт 3 статьи 176, пункт 4 статьи 203 Кодекса), налоговый орган выносит с учетом следующего.

Если налогоплательщиком представлена уточненная налоговая декларация по НДС, в которой уменьшена сумма налога, первоначально заявленного к возмещению, то вопросы, связанные с отказом в возмещении налога, решаются (и соответствующие решения принимаются) с учетом уменьшения, заявленного налогоплательщиком в уточненной налоговой декларации. В аналогичном порядке решается вопрос возмещения налога при уменьшении налогоплательщиком сумм акцизов, заявляемых к возмещению (статья 203 Кодекса).

Кроме того, налогоплательщик может внести в налоговую декларацию исправления, связанные с нарушениями, установленными по результатам налоговой проверки, по которым одновременно им представлены подтверждающие документы или такие документы не представлены. В таком случае налоговый орган имеет право:

- вынести решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (отказе в привлечении к ответственности) по первичной (предыдущей) декларации с оценкой данных уточненной налоговой декларации;

- вынести решение об отказе в привлечении к ответственности без учета данных уточненной налоговой декларации, при этом на уточненную налоговую декларацию зарегистрировать акт.

Необходимо учитывать, что в случае представления уточненных налоговых деклараций по тем же налогам и за те же периоды, за которые проведена выездная налоговая проверка, после составления акта выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых налогоплательщиком сведений, а также действительной цели их представления, вправе вынести решение без учета данных уточненных налоговых деклараций.

В этой связи для определения обоснованности учета показателей уточненных налоговых деклараций (расчетов) при отсутствии соответствующего положительного сальдо единого налогового счета, их связи с результатами выездной налоговой проверки, в рамках камеральных налоговых проверок подлежит исследованию вопрос о целях их представления. В указанных целях необходимо, кроме установления вышеуказанных обстоятельств, в том числе, получить пояснения налогоплательщика.

В случае выявления нарушений и составления акта камеральной налоговой проверки с целью оценки корректности сформированных показателей уточненных налоговых деклараций необходимо организовать работу с привлечением сотрудников отдела выездных проверок, которым на основании решения о назначении выездной налоговой проверки было поручено ее проведение.

Таким образом, наличие положительного сальдо единого налогового счета в размере, соответствующем недостающей сумме налога (страховых взносов) и соответствующих ей пеней, соответствует цели освобождения от налоговой ответственности.

Представление уточненных налоговых деклараций (расчетов) в соответствии с пунктом 4 статьи 81 Кодекса само по себе не является основанием для освобождения налогоплательщика от налоговой ответственности, в случае, если данные действия не обеспечиваются положительным сальдо единого налогового счета в размере, соответствующем недостающей сумме налога (страховых взносов) и соответствующих ей пеней, а также не влечет прекращение начисления соответствующих пеней.

В случае представления нескольких уточненных налоговых деклараций (расчетов) за проверяемый период расчет суммы штрафа необходимо производить на основании последней (актуальной) уточненной налоговой декларации (расчета) без учета предыдущих налоговых деклараций (расчетов) в отношении не исчисленной ранее суммы налога (страхового взноса) по налоговой декларации (расчету).