Главная

Интернет-интервью с Н.Н. Шелемех,
руководителем Департамента единого социального налога
МНС России:
"Порядок исчисления единого социального налога в части применения нормы пункта 3 статьи 236 НК РФ и в части налогообложения выплат и вознаграждений, производимых в пользу иностранных граждан"

Уважаемые посетители сервера!

Предлагаем вашему вниманию отчет корреспондентов компании "Консультант Плюс" об интервью с руководителем Департамента единого социального налога МНС России Надеждой Николаевной Шелемех, которое состоялось 27 апреля 2004 года. Тема интервью: "Порядок исчисления единого социального налога в части применения нормы пункта 3 статьи 236 НК РФ и в части налогообложения выплат и вознаграждений, производимых в пользу иностранных граждан". Благодарим всех посетителей сервера, приславших свои вопросы для интервью.

Корреспондент: Уважаемая Надежда Николаевна! Спасибо за то, что Вы согласились встретиться с нами и ответить на наши вопросы и вопросы посетителей сервера КонсультантПлюс. Давайте перейдем к вопросам.

фото1Надежда Николаевна: Хорошо. Но прежде всего я хотела бы сделать общий комментарий. Цель этой конференции для нас - это прежде всего информирование о позиции Министерства по вопросам исчисления и уплаты ЕСН. Эта информация не должна расцениваться налогоплательщиками как какие-то обязательные к исполнению указания, затрагивающие права граждан и юридических лиц. Она носит рекомендательный характер. МНС России не является законодательным органом, ему не предоставлено право толковать или вносить какие-либо уточнения в законодательство. Информация МНС России исходит из норм действующего законодательства, а также судебной практики. Следовательно, если меняется законодательство или выносятся судебные решения, затрагивающие интересы категорий плательщиков, позиция МНС РФ по тем или иным вопросам соответствующим образом корректируется. Так, например, несколько по-иному стала излагаться позиция в части обложения ЕСН товариществ собственников жилья.

При рассмотрении вопросов налогообложения ЕСН и страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование иностранных граждан, я постараюсь дать ответы по налогообложению во всех изложенных в вопросах ситуациях, несмотря на то, что в целом в большинстве случаев обложение будет одинаковым. Это сделано с целью дать возможность плательщикам найти именно свою ситуацию и принять, с учетом наших ответов, правильное решение.

Предварительно просматривая собранные на сервере КонсультантПлюс вопросы, мы также отметили, что отдельные вопросы не достаточно ясно сформулированы, исходя из темы Интернет - конференции. При ответе в таких ситуациях мы будем исходить из того, каким образом может быть рассмотрен ЕСН в поставленном вопросе. Нормы главы 24 НК РФ тесным образом связаны с нормами главы 25 НК РФ в части решения вопросов об отнесении расходов плательщика на оплату труда к расходам учитываемым и неучитываемым в целях исчисления налога на прибыль, что учитывалось при подготовке ответов (например, на вопрос Иванова (г. Москва), Аллы (г. Якутск)). Ответы на некоторые вопросы могут быть даны только с учeтом изучения материалов контрольных материалов того или иного плательщика, т.к. в НК РФ не приведён порядок применения заложенной нормы. В этих случаях налоговые органы в процессе контрольной работы проверят соответствие применённых плательщиком норм, нормам закона.

Корр.: Сейчас произошли большие изменения в структуре органов власти, правительстве и министерствах. Дошли ли до вашего Департамента эти изменения? Не повлияли ли они на текущую работу?

Н.Н.: Ситуация следующая. В настоящее время мы работаем в режиме МНС РФ, в соответствии с указом. До внесения дальнейших изменений в законодательство. Все вопросы, которые необходимо решать Департаменту, решаются без задержек, в оперативном порядке.

Корр.: Надежда Николаевна, не скажете ли Вы несколько слов о своем Департаменте.

Н.Н.: В нашем Департаменте работает всего 35 человек. Учитывая, что Департамент контролирует сбор значительной части всех налоговых платежей, администрируемых МНС России, например, это более 900 миллиардов рублей платежей ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за 2003 год, я считаю, что это говорит о важности и объеме работы Департамента. Но и нагрузка на сотрудников, соответственно, очень большая.

А теперь давайте перейдем к ответам на вопросы посетителей сервера.

Корр.: Татьяна из Екатеринбурга спрашивает: Как оформлять налоговую декларацию по ЕСН, если на предприятии работают иностранные граждане?

Н.Н.: Налоговая декларация по единому социальному налогу для лиц, производящих выплаты физическим лицам: организаций; индивидуальных предпринимателей; физических лиц, не признаваемых индивидуальными предпринимателями, должна быть представлена за 2003 год по форме, утвержденной Приказом МНС России от 09.10.2002 N БГ-3-05/550 (в редакции Приказа от 24.12.2003 N БГ-3-05/711).

Особенностей оформления налоговой декларации для организаций, на которых работают иностранные граждане, нет.

фото2Корр.: Алексей Георгиевич (Калининград) задает такой вопрос: Из положений ст. 234 НК РФ следует, что единый социальный налог предназначен для мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение (страхование) и медицинскую помощь. В связи с тем, что п. 2 ст. 239 НК РФ с 01.01.2003 утратил силу, налогообложение выплат и иных вознаграждений, выплачиваемых в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, не обладающих правом на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую помощь, осуществляемые соответственно за счет средств ПФР, ФСС РФ и фондов ОМС, предлагается производить в общеустановленном порядке. Не противоречит ли такой подход экономическому содержанию и сути налога?

Н.Н.: Отвечая на теоретический вопрос о соответствии экономической сущности ЕСН и установленной законом системе обложения иностранных граждан с 01.03.2003, хотелось бы подчеркнуть, что налоговые органы выполняют нормы действующего законодательства несмотря на то, что ведутся дискуссии в отношении сущности ЕСН как налога, обеспечивающего социальные гарантии и права граждан.

Основы конституционного строя в Российской Федерации определяются Конституцией Российской Федерации, она же устанавливает права, свободы и обязанности граждан.

Статьей 62 Конституции установлено, что иностранные граждане и лица без гражданства пользуются в Российской Федерации правами и несут обязанности наравне с гражданами Российской Федерации, кроме случаев, установленных федеральным законом или международным договором Российской Федерации.

Единый социальный налог (далее - ЕСН) установлен главой 24 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), который предназначен для мобилизации средств для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение (страхование) и медицинскую помощь.

Согласно статье 8 Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2003 года утратила силу норма пункта 2 статьи 239 Кодекса, в соответствии с которой освобождались от уплаты единого социального налога налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, с подлежащих налогообложению выплат и иных вознаграждений, выплачиваемых в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, в случае, если такие иностранные граждане и лица без гражданства в соответствии с законодательством Российской Федерации или условиями договора с работодателем не обладают правом на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую помощь, осуществляемую соответственно за счет средств Пенсионного фонда Российской Федерации, Фонда социального страхования Российской Федерации, фондов обязательного медицинского страхования - в части, зачисляемой в тот фонд, на выплаты из которого данный иностранный гражданин или лицо без гражданства не обладает правом.

Данный пункт противоречил статье 3 Кодекса, т.к. уплата налога ставилась в зависимость от гражданства лица, что недопустимо.

Отмена данного положения также соответствует определению налога как безэквивалентного и безвозмездного платежа. Таким образом, с 01.01.2003 уплата ЕСН за иностранных граждан и лиц без гражданства, не имеющих права на пенсионное или другое социальное обеспечение, не ставится в зависимость от возможного получения в будущем пенсии и другого пособия.

В связи с принятием Федеральных законов от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ) и от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" ЕСН был модифицирован, и та доля налога, которая ранее уплачивалась в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации (далее - ПФР), с начала 2002 года стала полностью направляться на финансирование базовой части трудовой пенсии. Одновременно с изменениями ЕСН в Российской Федерации была введена система обязательного пенсионного страхования, предусматривающая уплату в бюджет ПФР страховых взносов на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии застрахованных лиц.

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 243 Кодекса сумма ЕСН (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ.

В соответствии со статьей 7 Закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства, в том числе работающие по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору.

Право на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации реализуется в случае уплаты страховых взносов в соответствии с указанным Федеральным законом.

Согласно пункту 2 статьи 10 Закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу (взносу), установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются на выплаты, производимые в пользу только тех постоянно и временно проживающих на территории Российской Федерации иностранных граждан и лиц без гражданства, которые в соответствии с законодательством являются застрахованными лицами и в отношении которых Пенсионным фондом Российской Федерации ведется персонифицированный учет в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования" (с изменениями и дополнениями). В отношении данных лиц исчисление ЕСН в части федерального бюджета производится с применением налогового вычета (начисленного страхового взноса на обязательное пенсионное страхование) и ставки в размере 14%.

На выплаты и вознаграждения, производимые в пользу иностранных граждан, по которым органами ПФР в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ персонифицированный учет не ведется, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются, а единый социальный налог начисляется по ставке в размере 28%, так как налоговый вычет не может быть применен.

В соответствии со статьей 8 Кодекса под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований.

При этом законодательством о социальном обеспечении дается определение страховых взносов. В частности, согласно статье 3 Закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - это индивидуально возмездные обязательные платежи, которые уплачиваются в бюджет ПФР и персональным целевым назначением которых является обеспечение права гражданина на получение пенсии по обязательному пенсионному страхованию в размере, эквивалентном сумме страховых взносов, учтенной на его индивидуальном лицевом счете.

Названные отличительные признаки налогов и страховых взносов обуславливают их разное целевое предназначение и различную социально-правовую природу и не позволяют рассматривать страховой взнос на обязательное пенсионное страхование как налоговый платеж, характеризующийся признаками индивидуальной безвозмездности и безвозвратности.

С другой стороны, ЕСН сочетает в себе и признаки страхового взноса, которые предполагают последующую компенсацию утраты работоспособности или наступления старости.

Это еще раз подтверждает необходимость в законодательном закреплении страховой природы ЕСН, его возмездности.

Законодательно закрепив возмездность налога, у законодателя появится возможность исключить из налогообложения выплаты физическим лицам - иностранным гражданам, а также доходы индивидуальных предпринимателей, не имеющих права на социальное страхование в соответствии с законодательством РФ.

По нашему мнению, вопрос о соответствии налогообложения ЕСН иностранных граждан экономическому содержанию и сути налога требует дальнейших научных исследований.

Корр.: Юлия из Смоленска просит помочь разобраться в следующей ситуации: Организация заключила трудовой контракт с гражданином Республики Беларусь сроком на три года. Данный гражданин проживает в России, но получил временную регистрацию в России сроком на три месяца. В дальнейшем регистрация будет продляться (но документально это еще не подтверждено). Можно ли его считать резидентом?

Н.Н.: Из поставленного вопроса не ясно, применительно к какому налогу плательщик хочет уточнить, имеет ли он статус резидента или нет.

Согласно же нормам главы 24 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение единым социальным налогом не связано с тем, является или не является иностранный гражданин резидентом, и налогообложение ЕСН такой категории граждан производится в общеустановленном порядке.

Подойдем к рассмотрению данного вопроса с целью обложения ЕСН выплат в пользу иностранного гражданина.

фото3Так, согласно статье 8 Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2003 года утратила силу норма пункта 2 статьи 239 Кодекса, в соответствии с которой освобождались от уплаты единого социального налога налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, с подлежащих налогообложению выплат и иных вознаграждений, выплачиваемых в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, в случае, если такие иностранные граждане и лица без гражданства в соответствии с законодательством Российской Федерации или условиями договора с работодателем не обладают правом на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую помощь, осуществляемую соответственно за счет средств Пенсионного фонда Российской Федерации, Фонда социального страхования Российской Федерации, фондов обязательного медицинского страхования - в части, зачисляемой в тот фонд, на выплаты из которого данный иностранный гражданин или лицо без гражданства не обладает правом.

Таким образом, с 1 января 2003 года норм, определяющих особенности налогообложения ЕСН выплат, производимых в пользу иностранных граждан, в Кодексе не содержится, то есть налогообложение данной категории граждан должно производиться в общеустановленном порядке, за исключением случаев, если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то в этом случае применяются правила международного договора.

По вопросу уплаты взносов на обязательное пенсионное страхование следует иметь в виду следующее.

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 243 Кодекса сумма ЕСН (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ). При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

В соответствии со статьей 7 Закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства, в том числе работающие по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору.

Право на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации реализуется в случае уплаты страховых взносов в соответствии с указанным Федеральным законом.

Согласно пункту 2 статьи 10 Закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Кодекса.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются на выплаты, производимые в пользу только тех постоянно и временно проживающих на территории Российской Федерации иностранных граждан и лиц без гражданства, которые в соответствии с законодательством являются застрахованными лицами и в отношении которых Пенсионным фондом Российской Федерации ведется персонифицированный учет в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования" (с изменениями и дополнениями). В отношении данных лиц исчисление ЕСН в части федерального бюджета производится с применением налогового вычета (начисленного страхового взноса на обязательное пенсионное страхование) и ставки в размере 14%.

На выплаты и вознаграждения, производимые в пользу иностранных граждан, по которым органами ПФР в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ персонифицированный учет не ведется, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются, а единый социальный налог начисляется по ставке в размере 28%, так как налоговый вычет не может быть применен.

Корр.: ООО получило прибыль по итогам года, заплатив налог на прибыль, распределенная прибыль между участниками не признается объектом налогообложения ЕСН? - Елена (Челябинск)

Н.Н.: В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах") с 2002 года объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 3 статьи 236 Кодекса указанные в пункте 1 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Выплатами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, признаются выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы, предусмотрено главой 25 Кодекса.

В связи с изложенным в целях применения пункта 3 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения должны быть классифицированы в соответствии с главой 25 Кодекса независимо от результатов финансово-хозяйственной деятельности организации.

Корр.: Какие налоги должно уплачивать негосударственное некоммерческое образовательное учреждение, учредителем которого выступает физическое лицо? Распространяется ли на учреждение действие статьи 40 "Закона об образовании"? - вопрос Людмилы(Воронежская обл.)

Н.Н.: Действительно, ст. 40 Закона РФ "Об образовании" от 10.07.92 N 3266-1 установлено, что образовательные учреждения независимо от их организационно- правовых форм в части непредпринимательской деятельности, предусмотренной уставом этих образовательных учреждений, освобождаются от уплаты всех видов налогов, в том числе платы за землю.

При применении указанной нормы следует учитывать постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", согласно которому впредь до введения в действие соответствующих глав части второй НК РФ судам рекомендовано применять принятые в установленном порядке нормы закона, касающиеся налоговых льгот, независимо от того, в какой законодательный акт они включены: связанный или не связанный в целом с вопросами налогообложения.

Таким образом, норма ст. 40 Закона РФ "Об образовании" от 10.07.92 N 3266-1 действует только в части тех налогов, которые еще не установлены частью второй Налогового кодекса Российской Федерации.

Учитывая, что единый социальный налог установлен главой 24 Налогового кодекса Российской Федерации, то льгота, предусмотренная ст. 40 Закона РФ "Об образовании" от 10.07.92 N 3266-1, не может применяться в отношении единого социального налога.

Льготы по единому социальному налогу предусмотрены статьей 239 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой льгота в виде освобождения от уплаты единого социального налога предоставляется только тем учреждениям, которые созданы для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям, единственными собственниками имущества которых являются общественные организации инвалидов.

Другие образовательные учреждения, не поименованные в статье 239 Налогового кодекса Российской Федерации, должны исчислять и уплачивать единый социальный налог в общеустановленном порядке.

Корр.: Людмила (Калач, Воронежской обл.) спрашивает: Нужно ли начислять ЕСН (в части ФСС 4%) на выплаты работнику по гражданско-правовому договору, работающему в некоммерческом негосударственном образовательном учреждении?

Н.Н.: На основании пункта 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

На основании пункта 3 статьи 238 Кодекса в налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации), помимо выплат, указанных в пунктах 1 и 2 настоящей статьи, не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским и лицензионным договорам.

Таким образом, на выплаты по гражданско-правовому договору (в том числе, производимые некоммерческим негосударственным образовательным учреждением) единый социальный налог в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации, не начисляется.

Корр.: Китаева Елена (г. Москва) спрашивает: Нужно ли начислять ЕСН на сумму оплаты жилья (гостиницы) работнику-иностранцу, если есть квитанция об оплате им жилья?

фото4Н.Н.: С 1 января 2003 года норм, определяющих особенности налогообложения единым социальным налогом выплат, производимых в пользу иностранных граждан, в Кодексе не содержится, то есть налогообложение данной категории граждан должно производиться в общеустановленном порядке.

В соответствии со статьей 236 Кодекса объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 3 статьи 236 Кодекса определено, что указанные в пункте 1 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно пункту 1 статьи 237 Кодекса при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах.

Учитывая изложенное, у данной иностранной организации возникает обязанность по основаниям, указанным в пунктах 1 статьей 236 и 237 Кодекса, по уплате единого социального налога, в том числе с суммы оплаты жилья (с учетом применения пункта 3 статьи 236 Кодекса).

Корр.: Вопрос Натальи (Владивосток): Облагаются ли ЕСН вознаграждения членам экспертно-консультационного совета, если в состав совета входят работники как нашего предприятия, так и не работающие на нашем предприятии лица и данные выплаты относятся на расходы, не уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль текущего отчетного периода?

Н.Н.: На основании пункта 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Следует учитывать, что на основании пункта 3 статьи 236 Кодекса указанные в пункте 1 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В целях исчисления единого социального налога под выплатами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, следует понимать выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль предусмотрено главой 25 Кодекса.

Таким образом, налогообложение выплат и вознаграждений членам экспертно-консультационного совета, с которыми заключены трудовые договоры, договоры гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг или авторские договоры, следует производить с учетом норм пункта 3 статьи 236 Кодекса, при этом выплаты и вознаграждения должны быть классифицированы в соответствии с главой 25 Кодекса.

Корр.: Вопрос Алексея (Кисловодск): В декабре от учредителя - юридического лица, которому принадлежит более 50% акций нашего предприятия, получены денежные средства на выплату работникам премии в связи с профессиональным праздником. Указанные денежные средства по мере их поступления на расчетный счет были включены в состав внереализационных доходов (Д.51-К.91) и при определении налога на прибыль за отчетный год не учитывались (согласно п.п. 11) п. 1 ст. 251 НК РФ). Сумма выплаченной работникам премии включена во внереализационные расходы (Д91-К70, Д70-К50), также не учитываемые для налога на прибыль. Начисляется ли ЕСН на сумму премиальных выплат?

Н.Н.: В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации (с изменениями и дополнениями) в 2002 году объектом налогообложения для налогоплательщиков - лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 3 статьи 236 Кодекса указанные в пункте 1 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Выплатами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, признаются выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы предусмотрено главой 25 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 274 Кодекса определено, что налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 Кодекса, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

При этом по коммерческой деятельности организация формирует налоговую базу по налогу на прибыль, а по деятельности, финансируемой за счет целевых поступлений, налоговая база по налогу на прибыль не формируется.

Пункт 3 статьи 236 Кодекса применяется к выплатам, производимым организациями, формирующими налоговую базу по налогу на прибыль.

Таким образом, на выплаты и вознаграждения, производимые организациями в пользу физических лиц по трудовым договорам, договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, авторским договорам, за счет целевых поступлений, пункт 3 статьи 236 Кодекса не распространяется, т.е. на выплаты в виде премий, выплаченных за счет целевых средств, начисляется единый социальный налог.

Корр.: Облагается ли ЕСН стоимость проездных билетов на общественный транспорт для работников организации? - спрашивает Марина (Москва)

Н.Н.: В соответствии со статьей 236 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, производящих выплаты в пользу физических лиц, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 1 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 настоящего Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 настоящего Кодекса).

В соответствии с абзацем девятым подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Налогового Кодекса РФ компенсационные выплаты, возмещаемые физическому лицу в связи с выполнением им трудовых обязанностей, в частности, оплата стоимости месячных проездных билетов для работников бюджетных организаций, работа которых носит разъездной характер (пункт 2 Постановления Совета Министров РСФСР от 04.05.1963 N 521 с изменениями, внесенными Постановлением Совмина РСФСР от 13.09.1988 N 382), не подлежит обложению единым социальным налогом.

Так, не является объектом налогообложения единым социальным налогом компенсация расходов по проезду сотрудника организации, в т.ч. денежные средства, выданные под отчет для приобретения проездных билетов при выполнении им работы, носящей разъездной характер, при необеспечении его служебным транспортом, так как данные расходы не относятся к выплатам в пользу конкретного работника, а в соответствии с подпунктом 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ являются расходами организации, связанными с производством и (или) реализацией продукции. При этом разъездной характер работы такого сотрудника должен подтверждаться должностной инструкцией или приказом руководителя организации.

Компенсация расходов по проезду работника при служебных разъездах может осуществляться на основании заявления работника (с приложением проездных билетов) о выплате транспортных расходов со ссылкой на приказ, распоряжение или другой организационно-распорядительный документ организации.

Если выплаты денежных компенсаций сотрудникам за оплату проезда в служебных целях не подтверждаются должностной инструкцией, приказом руководителя организации, проездными документами или компенсируется оплата проезда работника, не связанного со служебной необходимостью, то такие компенсации (дотации) признаются выплатами в пользу работников и на основании пункта 1 статьи 237 Налогового кодекса РФ, подлежат налогообложению единым социальным налогом с учетом применения пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса РФ.

фото5Корр.: В связи с тем, что авансовый расчет по ЕСН заполняется в рублях, исчисленная сумма платежей по данным расчета может отличаться от итоговой суммы, исчисленной по данным карточек по ЕСН на несколько рублей. Какая из сумм подлежит перечислению в бюджет? - Алексей (Москва)

Н.Н.: Расчет ЕСН производится в форме, в которой согласно пункту 4 статьи 243 Кодекса налогоплательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлялись выплаты.

Для ведения данного учета рекомендовано вести индивидуальную карточку согласно приказу МНС России от 21 февраля 2002 г. N БГ-3-05/91 "Об утверждении формы индивидуальной карточки учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, а также сумм налогового вычета и порядка ее заполнения" (в редакции от 05.06.2003 N БГ-3-05/300).

Сумма авансовых платежей, исчисленная по всем карточкам, открытым на физических лиц, работающих по трудовым и гражданско-правовым договорам, а также по авторским договорам, должна быть отражена по строкам 0200-0240 Расчета по авансовым платежам по ЕСН по соответствующим графам.

Данная сумма будет отличаться от суммы, исчисленной по индивидуальным карточкам, только на 50 копеек по правилам округления.

Что касается заполнения раздела 2.1, то в данном разделе расчет ЕСН не производится, а отражается распределение налоговой базы по шкале регрессии, а также численности работников.

Корр.: Применение регрессивной ставки налога - это право или обязанность? - спрашивает Дмитрий Вахрушев из Ижевска

Н.Н.: В соответствии пунктом 2 статьи 241 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если на момент уплаты авансовых платежей по единому социальному налогу налогоплательщиками, указанными в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, составляет сумма менее 2500 рублей, налог уплачивается по максимальной ставке, предусмотренной пунктом 1 настоящей статьи, независимо от фактической величины налоговой базы на каждое физическое лицо. Налогоплательщики, у которых налоговая база удовлетворяет указанному в настоящем абзаце критерию, не вправе до конца налогового периода использовать регрессивную шкалу ставки ЕСН.

Таким образом, исходя из конструкции названной нормы, иные налогоплательщики, у которых налоговая база не удовлетворяет критерию, указанному в вышеуказанной статье Кодекса, а также положений статьи 56 Кодекса, вправе не использовать регрессивную шкалу ставки ЕСН.

Корр.: Должен ли начисляться ЕСН с сумм превышения норм командировочных расходов работников иностранной организации, зарегистрированной в РФ, но не образующей постоянного представительства (иностранная организация налог на прибыль в РФ не уплачивает)? - Наталья Алексеевна (Москва)

Н.Н.: Объектом налогообложения для организаций в соответствии со статьей 236 Кодекса признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц (в том числе иностранным гражданам и лицам без гражданства) по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

С 1 января 2003 года особых норм, определяющих порядок налогообложения единым социальным налогом выплат, производимых в пользу иностранных граждан, в Кодексе не содержится, то есть налогообложение данной категории граждан должно производиться в общеустановленном порядке независимо от статуса пребывания этих граждан на территории Российской Федерации.

Налоговые органы в процессе осуществления контрольных мероприятий по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты единого социального налога проверяют правоотношения (в том числе трудовые) с лицами, работающими в иностранной компании, производящей выплаты, в пользу физических лиц, по которым не исчисляется единый социальный налог.

Корр.: Следующий вопрос от Ирины (Москва) - В организации, зарегистрированной в Москве, работает сотрудница 1947 года рождения, имеющая двойное гражданство (Россия - Сирия). Эта сотрудница постоянно проживает и работает на эту организацию на территории Сирии. Пенсию в России она не получает и получать не планирует. Начисляется ли в этом случае ЕСН? Есть ли льготы?

Н.Н.: С 1 января 2003 года норм, определяющих особенности налогообложения ЕСН выплат, производимых в пользу иностранных граждан, в Кодексе не содержится, то есть налогообложение данной категории граждан должно производиться в общеустановленном порядке.

Каких-либо льгот по уплате ЕСН с выплат, производимых в пользу иностранных граждан, нормами главы 24 "Единый социальный налог" Кодекса не установлено.

Вместе с тем, пунктом 4 статьи 15 Конституции Российской Федерации устанавливается, что общепризнанные принципы и нормы международного права и международные договоры Российской Федерации являются составной частью ее правовой системы и если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то применяются правила международного договора.

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 243 Кодекса сумма ЕСН (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются на выплаты, производимые в пользу только тех постоянно и временно проживающих на территории Российской Федерации иностранных граждан и лиц без гражданства, которые в соответствии с законодательством являются застрахованными лицами и в отношении которых Пенсионным фондом Российской Федерации ведется персонифицированный учет в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования". В отношении данных лиц страховые взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются, а исчисление ЕСН производится в общеустановленном порядке, в т.ч. в части федерального бюджета исчисление производится с применением налогового вычета и ставки в размере 14%.

На выплаты и вознаграждения, производимые в пользу иностранных граждан, по которым органами ПФР в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ персонифицированный учет не ведется, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются, а единый социальный налог начисляется в общеустановленном порядке, в т.ч. в федеральный бюджет по ставке 28%, так как налоговый вычет применен быть не может.

Корр.: Лариса Т. (г. Череповец Вологодской обл.) прислала такой вопрос: Дата государственной регистрации предприятия - 30 апреля 2003 года. Генеральный директор и главный бухгалтер приняты на работу с 5 мая 2003 года. В апреле 2003 года начисления заработной платы не было. Имеет ли право предприятие на применение регрессивной шкалы по ЕСН в 2003 году, если, начиная с мая 2003 года, соблюдаются условия для применения регрессии в соответствии с п. 2 ст. 241 НК РФ?

Н.Н.: Пунктом 2 статьи 241 Кодекса установлено, что в случае, если на момент уплаты авансовых платежей по налогу налогоплательщиками, указанными в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, составляет сумму менее 2 500 рублей, налог уплачивается по максимальной ставке, предусмотренной пунктом 1 данной статьи, независимо от фактической величины налоговой базы на каждое физическое лицо. Налогоплательщики, у которых налоговая база удовлетворяет указанному в настоящем абзаце критерию, не вправе до конца налогового периода использовать регрессивную шкалу ставки налога. При расчете величины налоговой базы в среднем на одного работника у налогоплательщиков с численностью работников свыше 30 человек не учитываются выплаты в пользу 10 процентов работников, имеющих наибольшие по размеру доходы, а у налогоплательщиков с численностью работников до 30 человек (включительно) - выплаты в пользу 30 процентов работников, имеющих наибольшие по размеру доходы.

При расчете налоговой базы в среднем на одного работника учитывается средняя численность работников, определяемая в порядке, устанавливаемом Государственным комитетом Российской Федерации по статистике.

При определении условий, предусмотренных настоящим пунктом, принимается средняя численность работников, учитываемых при расчете суммы налога, подлежащего уплате в федеральный бюджет.

Иной порядок применения данной нормы в Законе не определен. Налоговые органы в процессе проведения контрольных мероприятий проверяют соответствие примененных налогоплательщиком норм нормам действующего законодательства.

Корр.: Федулинская Светлана Валентиновна (Усть - Нера Республика Саха) - На нашем предприятии работают иностранные граждане не имеющие вида на жительство, они имеют регистрацию на временное пребывание. Оймяконское отделение пенсионного фонда и ИМНС дали разъяснения, что организации должны страховать иностранных граждан в ПФ и производить отчисления на страховую и накопительную часть трудовой пенсии, а не перечислять 28% в федеральный бюджет.

Н.Н.: Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 243 Кодекса сумма ЕСН (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ.

В соответствии со статьей 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ) застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства, в том числе работающие по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору.

Право на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации реализуется в случае уплаты страховых взносов в соответствии с указанным Федеральным законом.

Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации.

Если иностранные граждане и лица без гражданства являются застрахованными лицами, в отношении которых Пенсионным фондом Российской Федерации ведется персонифицированный учет в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования" и в отношении данных лиц начисляются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, то исчисление ЕСН в части федерального бюджета производится с применением налогового вычета и ставки в размере 14%.

На выплаты и вознаграждения, производимые в пользу иностранных граждан, по которым органами ПФР персонифицированный учет не ведется, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются, единый социальный налог начисляется по ставке в размере 28%, так как оснований для применения налогового вычета в данной ситуации не имеется.

Корр.: ОАО выплатило совместителям премии за производственные результаты из прибыли, остающейся в распоряжении организации. Являются ли указанные суммы объектом налогообложения по ЕСН? - Борисов А. (Моск. область)

Н.Н.: В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах") с 2002 года объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков - лиц, производящих выплаты физическим лицам, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 3 статьи 236 Кодекса указанные в пункте 1 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Выплатами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, признаются выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы, предусмотрено главой 25 Кодекса.

В связи с изложенным в целях применения пункта 3 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения, в том числе рассматриваемая премия, должны быть классифицированы в соответствии с главой 25 Кодекса независимо от результатов финансово-хозяйственной деятельности организации.

Корр.: Следующие вопросы от Петра Александровича (Московская область):

1. В 2002 году департамент ЕСН МНС РФ давал письменные консультации за подписью зам. министра РФ по налогам и сборам о том, что товарищества собственников жилья (ТСЖ) ни при каких обстоятельствах не могут претендовать на освобождение от уплаты этого налога - даже в том случае, если они выплачивают зарплату обслуживающему персоналу (дворник, электрик, лифтер и т.п.) исключительно из целевых сборов жильцов - членов ТСЖ. Впоследствии позиция МНС РФ по данному вопросу после многих проигранных судов радикально изменилась. Если ТСЖ в 2002 году уплатило ЕСН, приняв в качестве авторитетной прежнюю позицию МНС по данному вопросу, может ли оно сдать за этот налоговый период уточненную декларацию по ЕСН и получить возврат переплаты (конечно же, кроме отчислений в Пенсионный Фонд России - об этом см. ниже)?

2. Как известно, Конституционный Суд РФ своим определением от 5 февраля 2004 года N 28-0 подтвердил, что взносы на обязательное пенсионное страхование не являются налоговым платежом. Следовательно, на эти взносы никакие нормы, прописанные в Налоговом кодексе, не распространяются. Просьба прокомментировать этот очень важный вывод и сообщить, намерен ли департамент ЕСН МНС РФ в своей деятельности руководствоваться названным выше судебным актом, если да, то каким образoм?

Н.Н.: Прежде всего, обращаем внимание на тот факт, что МНС России не является законодательным органом, ему не предоставлено право толковать или вносить какие-либо уточнения в законодательство. Консультации МНС России строго исходят из норм действующего законодательства, в том числе и по вопросам обложения товариществ собственников жилья. Нормы подпункта 8 пункта 1 статьи 238 НК РФ не включают в себя товариществ собственников жилья и в настоящее время.

Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.04.2003 N 19/03 товарищества собственников жилья отнесены к организациям, приведенным в подпункте 8 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 1 статьи 238 Кодекса не подлежат налогообложению единым социальным налогом суммы, выплачиваемые за счет членских взносов садоводческих, садово-огородных, гаражно-строительных и жилищно-строительных кооперативов (товариществ) лицам, выполняющим работы (услуги) для указанных организаций.

Исходя из вышеизложенного, если ТСЖ произвело начисление и уплату ЕСН, то согласно нормам статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании", согласно которой объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, оно должно было начислить и уплатить страховые взносы на обязательное пенсионное страхование.

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 243 Кодекса сумма ЕСН (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ.

Представить уточненные расчеты по ЕСН и, соответственно, по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование данная категория налогоплательщиков может за период после выхода Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.04.2003 N 19/03.

По Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 05.02.2004 N 28-О сообщаем следующее.

Конституционный Суд РФ своим определением от 5 февраля 2004 года N 28-0 подтвердил, что взносы на обязательное пенсионное страхование не являются налоговым платежом.

Однако позиция, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не являются налогом, следует не только из определения Конституционного Суда от 05.02.2004, но и из норм статьи 8 Кодекса и норм статьи 3 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", согласно которым в соответствии со статьей 8 Кодекса под налогом понимается обязательный, индивидуально безвозмездный платеж, взимаемый с организаций и физических лиц в форме отчуждения принадлежащих им на праве собственности, хозяйственного ведения или оперативного управления денежных средств в целях финансового обеспечения деятельности государства и (или) муниципальных образований, согласно же статье 3 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - индивидуально возмездные обязательные платежи, которые уплачиваются в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации и персональным целевым назначением которых является обеспечение права гражданина на получение пенсии по обязательному пенсионному страхованию в размере, эквивалентном сумме страховых взносов, учтенной на его индивидуальном лицевом счете, причем вышеназванными законодательными документами налоговые органы руководствовались ранее, до выхода данного Определения Конституционного Суда.

Корр.: В нашей организации работают иностранные граждане, не являющиеся резидентами РФ. В соответствии с пенсионным законодательством они не имеют права на пенсионное обеспечение, следовательно, взносы в пенсионный фонд на страховую и накопительную части пенсии на них не начисляются и не выплачиваются. В части ЕСН в федеральный бюджет с суммы заработка иностранных граждан зачисления производятся по ставке 28% или 14%? - Копичинская Ю. (г. Москва)

фото6Н.Н.: Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 243 Кодекса сумма ЕСН (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ).

В соответствии со статьей 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства, в том числе работающие по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору.

Право на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации реализуется в случае уплаты страховых взносов в соответствии с указанным Федеральным законом.

Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации.

Если иностранные граждане и лица без гражданства являются застрахованными лицами, в отношении которых Пенсионным фондом Российской Федерации ведется персонифицированный учет в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования", и в отношении данных лиц начисляются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, то исчисление ЕСН в части федерального бюджета производится с применением налогового вычета и ставки в размере 14%.

На выплаты и вознаграждения, производимые в пользу иностранных граждан, по которым органами ПФР персонифицированный учет не ведется, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются, единый социальный налог начисляется по ставке в размере 28%, так как оснований для применения налогового вычета в данной ситуации не имеется.

Корр.: Вопрос Елены Н. (Екатеринбург) - Организация, применяющая УСНО, оплачивает своим сотрудникам за счет собственных средств пособия по временной нетрудоспособности в размере, превышающем 1 МРОТ (ст. 2 Федерального закона от 31.12.2002 N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан"). Подлежит ли налогообложению ЕСН сумма превышения выплаты над суммой пособия по временной нетрудоспособности, установленной государством, т.е. над 11 700 руб. в месяц (пп. 1 п. 1 ст. 238 НК РФ), при условии, что указанные выплаты произведены из средств организации, оставшихся после уплаты единого налога, заменяющего в том числе и уплату налога на прибыль?

Н.Н.: Подпунктом 1 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что не подлежат налогообложению единым социальным налогом государственные пособия, выплачиваемые в соответствии с законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления, в том числе пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком, пособия по безработице, беременности и родам.

Статьей 183 Трудового кодекса Российской Федерации определено, что при временной нетрудоспособности работодатель выплачивает работнику пособие по временной нетрудоспособности в соответствии с федеральным законом.

Размеры пособий по временной нетрудоспособности и условия их выплаты устанавливаются федеральным законом.

Статьей 15 Федерального закона от 11.02.2002 N 17-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год" установлен максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности и максимальный размер пособия по беременности и родам за полный календарный месяц, которые не могут превышать 11700 рублей.

В районах и местностях, где в установленном порядке применяются районные коэффициенты к заработной плате, максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности и максимальный размер пособия по беременности и родам определяются с учетом этих коэффициентов.

Федеральным законом от 08.12.2003 N 166-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2004 год" действие статьи 15 Федерального закона от 11.02.2002 N 17-ФЗ продлено на 2004 год.

В соответствии с Федеральным законом от 16.07.1999 N 165-ФЗ "Об основах обязательного социального страхования" (далее - Федеральный закон от 16.07.1999 N 165-ФЗ) одним из видов обязательного страхового обеспечения граждан является, в том числе, выплата пособия по временной нетрудоспособности.

При этом согласно подпункту 6 пункта 2 статьи 12 Федерального закона от 16.07.1999 N 165-ФЗ страхователи обязаны выплачивать определенные виды страхового обеспечения застрахованным лицам при наступлении страховых случаев в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, в том числе за счет собственных средств.

Статьей 2 Федерального закона от 31.12.2002 N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан" предусмотрено, что гражданам, работающим по трудовым договорам, заключенным с организациями или индивидуальными предпринимателями, перешедшими на упрощенную систему налогообложения либо являющимися плательщиками единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности или единого сельскохозяйственного налога (далее - работодатели), пособие по временной нетрудоспособности (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) выплачивается за счет:

  • средств Фонда социального страхования Российской Федерации, поступающих от единого сельскохозяйственного налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, единого налога для организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, - в части суммы пособия, не превышающей за полный календарный месяц одного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом;
  • средств работодателей - в части суммы пособия, превышающей один минимальный размер оплаты труда, установленный федеральным законом.

Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации.

Учитывая вышеизложенное, к государственному пособию по временной нетрудоспособности, выплачиваемому гражданам, работающим по трудовым договорам, в том числе заключенным с организациями или индивидуальными предпринимателями, перешедшими на упрощенную систему налогообложения, относятся суммы пособия, выплачиваемые за счет средств Фонда социального страхования Российской Федерации и средств работодателя, при этом общая сумма пособия, не подлежащая налогообложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, не должна превышать размера, установленного федеральным законом (в настоящее время статьей 15 Федерального закона от 11.02.2002 N 17-ФЗ "О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год"), т.е. 11700 рублей.

Пунктом 2 статьи 346.11 главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" Кодекса установлено, что применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период.

Следовательно, у организаций, применяющих упрощенную систему налогообложения, сумма пособия, превышающая размер, установленный вышеуказанным законом, подлежит налогообложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование в общеустановленном порядке без применения пункта 3 статьи 236 Кодекса.

Корр.: Вербицкая М. (Калининград) спрашивает: В моей фирме работают иностранные граждане, водителями международных грузоперевозок, на территории РФ они находятся в общей сложности менее 180 дней и я удерживаю у них НДФЛ в размере 30%. Фирма работает по ЕНВД, соответственно не исчисляется единый социальный налог и только начисляю 14% пенсионных на граждан РФ, правильно ли я поступаю?

Н.Н.: В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 Кодекса, устанавливающей общие положения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД), уплата организациями единого налога предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Там же указано, что организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками единого налога, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со статьей 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства, в том числе работающие по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору.

Согласно пункту 2 вышеназванной статьи право на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации реализуется в случае уплаты страховых взносов в соответствии с указанным Федеральным законом.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются на выплаты, производимые в пользу тех постоянно и временно проживающих на территории Российской Федерации иностранных граждан и лиц без гражданства, которые в соответствии с законодательством являются застрахованными лицами и в отношении которых Пенсионным фондом Российской Федерации ведется персонифицированный учет в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования" (с изменениями и дополнениями).

Корр.: Применение организациями УСНО предусматривает в том числе замену уплаты налога на прибыль организаций (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Уплата организациями ЕНВД предусматривает в том числе замену уплаты налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) (п. 4 ст. 346.26 НК РФ). Учитывая это, действие п.3 ст. 236 НК РФ распространяется, на наш взгляд, на организации, применяющие УСНО и переведенные на уплату ЕНВД? Что Вы думаете по этому поводу? - Андреев Н.В. (Владивосток)

Н.Н.: Пунктом 2 статьи 346.11 главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" Кодекса установлено, что применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период. Организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с Кодексом при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 346.26 главы 26.3 "Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности" Кодекса уплата организациями единого налога предусматривает замену уплаты налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Таким образом, пункт 3 не распространяется на выплаты, производимые в пользу физических лиц организациями, переведенными на ЕНВД или УСНО, так как они не формируют базу по налогу на прибыль.

При этом следует иметь в виду следующее.

В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26 Кодекса налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом на вмененный доход, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с общим режимом налогообложения.

Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с общим режимом налогообложения.

Учитывая изложенное, при налогообложении выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиком в пользу физических лиц по трудовым договорам, договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, авторским договорам следует разграничивать выплаты, производимые в рамках деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход, от выплат, производимых от деятельности, не переведенной на уплату единого налога на вмененный доход.

Таким образом, норма пункта 3 статьи 236 Кодекса не применяется к выплатам и иным вознаграждениям, производимым по трудовым договорам, договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, авторским договорам в рамках деятельности, переведенной на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности и применяется к вышеуказанным выплатам в рамках деятельности, не переведенной на уплату единого налога.

Корр.: Включается ли в налогооблагаемую базу по ЕСН оплата работнику за сверхурочную работу? - Артемий (Санкт-Петербург)

Н.Н.: На основании норм пункта 1 статьи 236 Кодекса объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах 2 и 3 подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

В соответствии с пунктом 1 статьи 237 Кодекса при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Кодекса) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах, оплата страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в подпункте 7 пункта 1 статьи 238 Кодекса).

При этом нормами пункта 3 статьи 236 Кодекса установлено, что указанные в пункте 1 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В целях исчисления единого социального налога под выплатами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, следует понимать выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль предусмотрено главой 25 Кодекса.

Таким образом, в целях применения пункта 3 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения должны быть классифицированы в соответствии с главой 25 Кодекса.

Нормами пункта 3 статьи 255 Кодекса установлено, что расходами на оплату труда признаются начисления стимулирующего и (или) компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Учитывая вышеизложенное, оплата за сверхурочную работу включается в расходы, уменьшающие налоговую базу при расчете налога на прибыль и на основании пункта 1 статьи 236 Кодекса является объектом налогообложения единым социальным налогом.

фото7Корр.: Вопрос Тимофеевой Василисы (Москва) - В нашем представительстве работает иностранец, которому заработная плата полностью начисляется и выплачивается в головном офисе. Все свое рабочее время он проводит в Москве. Нужно ли начислять ЕСН с его заработной платы?

Н.Н.: Согласно статье 8 Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2003 года утратила силу норма пункта 2 статьи 239 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой освобождались от уплаты налога налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, с подлежащих налогообложению выплат и иных вознаграждений, выплачиваемых в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, в случае, если такие иностранные граждане и лица без гражданства в соответствии с законодательством Российской Федерации или условиями договора с работодателем не обладают правом на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую помощь, осуществляемую соответственно за счет средств Пенсионного фонда Российской Федерации, Фонда социального страхования Российской Федерации, фондов обязательного медицинского страхования - в части, зачисляемой в тот фонд, на выплаты из которого данный иностранный гражданин или лицо без гражданства не обладает правом.

Таким образом, с 1 января 2003 года норм, определяющих особенности налогообложения единым социальным налогом выплат, производимых в пользу иностранных граждан, в Кодексе не содержится, то есть налогообложение данной категории граждан должно производиться в общеустановленном порядке.

В соответствии с пунктом 2 статьи 11 Кодекса для целей Кодекса используются следующие понятия, в том числе:

  • организации - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации;
  • лица (лицо) - организации и (или) физические лица.

Согласно статье 19 Кодекса налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы. Подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса установлено, что налогоплательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам:

  • организации;
  • индивидуальные предприниматели;
  • физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями.

В соответствии со статьей 236 Кодекса объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 3 статьи 236 Кодекса определено, что указанные в пункте 1 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно пункту 1 статьи 237 Кодекса при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах.

Статьей 11 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) установлено, что ТК РФ, законы и иные нормативные правовые акты, содержащие нормы трудового права, распространяются на всех работников, заключивших трудовой договор с работодателем.

ТК РФ, законы и иные нормативные правовые акты, содержащие нормы трудового права, обязательны для применения на всей территории Российской Федерации для всех работодателей (юридических или физических лиц) независимо от их организационно-правовых форм и форм собственности.

На территории Российской Федерации правила, установленные ТК РФ, законами, иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, распространяются на трудовые отношения иностранных граждан, лиц без гражданства, организаций, созданных или учрежденных ими либо с их участием, работников международных организаций и иностранных юридических лиц, если иное не предусмотрено федеральным законом или международным договором Российской Федерации.

В статье 13 ТК РФ указано, что федеральные законы и иные нормативные правовые акты Российской Федерации, содержащие нормы трудового права, распространяются на трудовые отношения и иные непосредственно связанные с ними отношения, возникающие на всей территории Российской Федерации, если в этих законах и иных нормативных правовых актах не предусмотрено иное.

Статьей 15 ТК РФ определено, что трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по определенной специальности, квалификации или должности), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

Статьей 20 ТК РФ установлено, что сторонами трудовых отношений являются работник и работодатель.

Работник - физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем.

Работодатель - физическое лицо либо юридическое лицо (организация), вступившее в трудовые отношения с работником. В случаях, установленных федеральными законами, в качестве работодателя может выступать иной субъект, наделенный правом заключать трудовые договоры.

Права и обязанности работодателя в трудовых отношениях осуществляются: физическим лицом, являющимся работодателем; органами управления юридического лица (организации) или уполномоченными ими лицами в порядке, установленном законами, иными нормативными правовыми актами, учредительными документами юридического лица (организации) и локальными нормативными актами.

Таким образом, работник в отделении иностранной организации исполняет свои трудовые обязанности на условиях, поименованных в статьях 15, 20 ТК РФ.

Учитывая изложенное, если иностранная организация осуществляет деятельность в Российской Федерации, то вне зависимости от того начисляются ли выплаты в пользу иностранных, российских граждан, за границей или на территории Российской Федерации, у данной иностранной организации возникает обязанность по основаниям, указанным в пункте 1 статьи 236 и 237 Кодекса, по уплате единого социального налога.

Корр.: Каков налог на деньги-подарок из США на 12 тысяч долларов в Самару? - интересуется Галина Лебедева-Кимбер (Сисайд, Калифорния, США)

Н.Н.: Из данного вопроса не ясно, о каком налоге спрашивает налогоплательщик. Так как сегодняшняя интернет-конференция посвящена единому социальному налогу, то налогообложение данного подарка мы рассмотрим в части единого социального налога.

Согласно статье 235 Кодекса налогоплательщиками единого социального налога признаются:

  1. лица, производящие выплаты физическим лицам: организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями;
  2. индивидуальные предприниматели, адвокаты.

При этом объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзаце четвертом подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, выплачиваемые налогоплательщиками в пользу физических лиц.

Так как вопрос поставлен не совсем корректно, то можно предположить, что речь идет о подарке от одного физического лица другому и между ними отсутствуют отношения работника и работодателя.

Таким образом, если даритель денежных средств не является работодателем по отношению к одаряемому, то сумма подарка в данном случае не может рассматриваться в качестве объекта налогообложения единым социальным налогом, то есть в этом случае единый социальный налог не начисляется.

В том случае, если в вопросе имелись в виду выплаты, производимые работодателем в пользу работника, то их налогообложение единым социальным налогом производится в общеустановленном порядке, который изложен в ответах на другие вопросы данной интернет-конференции.

Корр.: Елена Владимировна (Москва): Гражданин Азербайджана, являясь сотрудником немецкой компании, с начала т.г. часто находится в командировках в российском представительстве фирмы, должны ли мы начислять на него ЕСН, в т.ч. в ПФ РФ?

фото8Н.Н.: Объектом налогообложения для организаций в соответствии со статьей 236 Кодекса признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц (в том числе иностранных граждан и лиц без гражданства) по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

С 1 января 2003 года особых норм, определяющих порядок налогообложения единым социальным налогом выплат, производимых в пользу иностранных граждан, в Кодексе не содержится, то есть налогообложение данной категории граждан, при наличии объекта налогообложения, должно производиться в общеустановленном порядке независимо от статуса пребывания этих граждан на территории Российской Федерации.

Налоговые органы в процессе осуществления контрольных мероприятий по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты единого социального налога проверяют правоотношения (в том числе трудовые) с лицами, работающими в иностранной компании, производящей выплаты физическим лицам, с которых не исчисляется единый социальный налог.

Корр.: Анжела (Камчатская область): Если предприниматель перешел на упрощенную систему налогообложения налог 6%, на какие суммы он может уменьшить налогооблагаемую базу?

Н.Н.: В вопросе влияния единого социального налога на формирование налогооблагаемой базы для предпринимателей, перешедших на упрощенную систему налогообложения (налог 6 %), необходимо исходить из следующего.

Согласно пункту 3 статьи 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности), налога на добавленную стоимость, налога с продаж, налога на имущество (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности) и единого социального налога с доходов, полученных от предпринимательской деятельности, а также выплат и иных вознаграждений, начисляемых ими в пользу физических лиц, уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности за налоговый период.

Таким образом, индивидуальные предприниматели, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, не уплачивают единый социальный налог.

Согласно абзацу 2 пункта 3 статьи 346.11 НК РФ индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, производят уплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Статьей 28 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 167-ФЗ) предусмотрено, что индивидуальные предприниматели уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа.

Обязательным для уплаты является минимальный размер фиксированного платежа, который установлен в сумме 150 рублей в месяц, в том числе на финансирование страховой части трудовой пенсии - 100 рублей, на финансирование накопительной части трудовой пенсии - 50 рублей.

При этом Федеральным законом N 167-ФЗ не определены категории страхователей, а также застрахованных лиц, которые освобождаются от уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (в том числе в виде фиксированного платежа).

Фиксированные платежи не связаны с доходом индивидуального предпринимателя, поэтому подлежат уплате независимо от размера полученного дохода от предпринимательской деятельности в данном налоговом периоде, а также от того, осуществлялась ли предпринимательская деятельность в данном налоговом периоде.

Федеральным законом N 167-ФЗ также не предусмотрено освобождение индивидуальных предпринимателей от уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде минимального размера фиксированного платежа в случае отсутствия доходов от такой деятельности.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 346.11 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы на обязательное пенсионное страхование работников и имущества, включая страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, производимых в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Корр.: В моей организации работает гражданка Украины и у меня есть официальное разрешение на привлечение иностранных граждан. По каким ставкам должен начисляться ЕСН? ПФ накопительная и страховая должны или нет начисляться? - спрашивает Натали (Москва)

Н.Н.: Согласно статье 8 Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2003 года утратила силу норма пункта 2 статьи 239 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), в соответствии с которой освобождались от уплаты налога налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, с подлежащих налогообложению выплат и иных вознаграждений, выплачиваемых в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, в случае, если такие иностранные граждане и лица без гражданства в соответствии с законодательством Российской Федерации или условиями договора с работодателем не обладают правом на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую помощь, осуществляемую соответственно за счет средств Пенсионного фонда Российской Федерации, Фонда социального страхования Российской Федерации, фондов обязательного медицинского страхования - в части, зачисляемой в тот фонд, на выплаты из которого данный иностранный гражданин или лицо без гражданства не обладает правом.

Таким образом, с 1 января 2003 года норм, определяющих особенности налогообложения единым социальным налогом выплат, производимых в пользу иностранных граждан, в Кодексе не содержится, то есть налогообложение данной категории граждан должно производиться в общеустановленном порядке.

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 243 Кодекса сумма ЕСН (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ).

В соответствии со статьей 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства, в том числе работающие по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору.

Право на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации реализуется в случае уплаты страховых взносов в соответствии с указанным Федеральным законом.

Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации.

Если иностранные граждане и лица без гражданства являются застрахованными лицами в отношении которых Пенсионным фондом Российской Федерации ведется персонифицированный учет в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования", и в отношении данных лиц начисляются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, то исчисление ЕСН в части федерального бюджета производится с применением налогового вычета и ставки в размере 14%.

На выплаты и вознаграждения, производимые в пользу иностранных граждан, по которым органами ПФР персонифицированный учет не ведется, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются, единый социальный налог начисляется по ставке в размере 28%, так как оснований для применения налогового вычета в данной ситуации не имеется.

Корр.: Иванов (Москва): Пунктом 3 статьи 236 Кодекса определено, что Указанные в пункте 1 настоящей статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если: у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. В соответствии с правилами бухгалтерского учета все виды материальной помощи включаются в расходы предприятия (счета затрат или внереализационные расходы), но по гл. 25 НК РФ такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль. Однако многие налоговые инспекторы считают, что данные расходы должны осуществлять за счет какой-то "чистой" прибыли, определение которой в законодательстве отсутствует. Что вы по этому поводу думаете?

Н.Н.: Согласно пункту 4 статьи 236 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 29.12.2000 N 166-ФЗ) в 2001 году выплаты, начисляемые работодателями в пользу работников не признавались объектом налогообложения единым социальным налогом, если они производились за счет средств, остающихся в распоряжении организации после уплаты налога на доходы организаций.

В соответствии с пунктами 5, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (в редакции приказа Минфина России от 30.03.2001 N 27н) все затраты организации, связанные с ведением обычных видов деятельности, подлежат отражению в составе расходов по обычным видам деятельности (на счетах производственных затрат).

Вместе с тем гражданским законодательством установлено, что порядок использования средств, остающихся в распоряжении организации, определяется ее собственниками (акционерами, учредителями).

Следовательно, на определенную сумму затрат (в том числе и вознаграждений за труд) собственником специально может быть указана в качестве источника прибыль (конкретного года), остающаяся в распоряжении предприятия. В этом случае бухгалтер на основании пункта 5 статьи 8 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" в учете должен отразить не противоречащую гражданскому законодательству операцию, с указанием источника (чистой прибыли конкретного года), на который указано в распорядительном документе. Действие ПБУ 10/99, как подзаконного нормативного акта, на такие ситуации не распространяется.

Указание о расходовании остающейся в распоряжении предприятия прибыли может быть также дано руководителем организации в рамках предоставленной ему собственниками или учредителями компетенции.

При отражении таких затрат по распоряжению компетентного лица (собственника или руководителя организации) за счет остающейся в распоряжении организации прибыли прошлых лет или текущего года эти суммы в целях исчисления базы по единому социальному налогу признаются произведенными за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после уплаты налога на прибыль.

Одновременно обращаем внимание на то, что в соответствии со статьей 236 Кодекса (в редакции Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ) с 2002 года объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 3 статьи 236 Кодекса определено, что указанные в пункте 1 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В целях исчисления ЕСН под выплатами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, следует понимать выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль предусмотрено главой 25 Кодекса.

В связи с изложенным в целях применения пункта 3 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения должны быть классифицированы в соответствии с главой 25 Кодекса независимо от результатов финансово-хозяйственной деятельности организации.

фото9Корр.: Следующее сообщение прислал Руслан Шведков (Москва): Уважаемая Надежда Николаевна, Прошу Вас высказать свое мнение по вопросу необходимости уплаты ЕСН с доходов иностранных граждан, работающих в иностранных компаниях, не зарегистрированных в налоговых органах РФ, а также зарегистрированных на основании уведомлений по форме 2504И.

Н.Н.: Приказом МНС России от 07.04.2000 N АП-3-06/124 утверждено Положение об особенностях учета в налоговых органах иностранных организаций (далее - Положение).

Пункт 2.1.1 Положения обязывает иностранную организацию, осуществляющую деятельность в Российской Федерации через отделение в течение периода, превышающего 30 календарных дней в году, встать на учет в налоговом органе по месту осуществления деятельности не позднее 30 дней с даты ее начала. Согласно пункту 2.1.1.2 Положения иностранная организация, осуществляющая деятельность в нескольких местах на территориях, подконтрольных различным налоговым органам, обязана встать на учет в каждом из них.

В соответствии со статьей 236 Кодекса объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 1 статьи 237 Кодекса при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах.

С 1 января 2003 года особых норм, определяющих порядок налогообложения единым социальным налогом выплат, производимых в пользу иностранных граждан, в Кодексе не содержится, то есть налогообложение данной категории граждан должно производиться в общеустановленном порядке независимо от статуса пребывания этих граждан на территории Российской Федерации.

Если иностранная организация осуществляет деятельность в Российской Федерации, то вне зависимости от того, начисляются ли выплаты в пользу иностранных, российских граждан, за границей или на территории Российской Федерации, у данной иностранной организации возникает обязанность по основаниям, указанным в пункте 1 статьей 236 и 237 Кодекса, по уплате единого социального налога.

Корр.: Согласно ст. 168 Трудового кодекса РФ размер возмещения расходов, связанных со служебной командировкой, определяется коллективным договором или локальным нормативным актом организации. Подлежат ли обложению ЕСН суммы суточных, предусмотренные локальным нормативным актом организации и превышающие нормы, установленные законодательством РФ? - Вопрос Иваева В.А. (Волгоград)

Н.Н.: В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) не подлежат налогообложению единым социальным налогом все виды установленных законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), связанных в том числе с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

При оплате налогоплательщиком расходов на командировки работников как внутри страны, так и за ее пределы не подлежат налогообложению суточные в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также фактически произведенные и документально подтвержденные целевые расходы на проезд до места назначения и обратно, сборы за услуги аэропортов, комиссионные сборы, расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в местах отправления, назначения или пересадок, на провоз багажа, расходы по найму жилого помещения, расходы на оплату услуг связи, сборы за выдачу (получение) и регистрацию служебного заграничного паспорта, сборы за выдачу (получение) виз, а также расходы на обмен наличной валюты или чека в банке на наличную иностранную валюту.

Статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) определено, что порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации.

При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета.

ТК РФ не устанавливает норм компенсационных выплат в возмещение командировочных расходов, а лишь предоставляет организации право самостоятельно определять в коллективном договоре или локальном нормативном акте порядок и размер возмещения затрат, связанных со служебной командировкой.

Таким образом, размеры возмещения затрат, связанных со служебной командировкой, установленные в коллективном договоре или локальном нормативном акте каждой конкретной организации, носят индивидуальный характер и не могут рассматриваться в качестве норм компенсационных выплат, о которых идет речь в подпункте 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса.

Нормы возмещения командировочных расходов установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.10.2002 N 729 "О размерах возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации, работникам организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета" и Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 93 "Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных и полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией".

В соответствии с пунктом 1 статьи 236 Кодекса объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

При этом согласно пункту 3 статьи 236 Кодекса указанные выше выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В соответствии с пунктом 38 статьи 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются, в частности, расходы на оплату суточных сверх норм таких расходов, установленных Правительством Российской Федерации.

Таким образом, командировочные расходы, выплачиваемые сверх норм, установленных указанными выше Постановлениями Правительства Российской Федерации от 02.12.2002 N 729 и от 08.02.2002 N 93, у организаций по деятельности, финансируемой из федерального бюджета, по которой налоговая база по налогу на прибыль не формируется, подлежат налогообложению единым социальным налогом в общеустановленном порядке, а у организаций, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль, суточные, выплаченные сверх норм на основании пункта 3 статьи 236 Кодекса, не подлежат налогообложению единым социальным налогом.

Корр.: Елену Матвееву из Санкт-Петербурга интересует такой вопрос: Возникает ли у организации обязанность по уплате ЕСН и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование с выплат, производимых в пользу работников - иностранных граждан, непостоянно проживающих на территории РФ (не имеющих вида на жительство)?

Н.Н.: С 1 января 2003 года норм, определяющих особенности налогообложения единым социальным налогом выплат, производимых в пользу иностранных граждан, в Кодексе не содержится, то есть налогообложение данной категории граждан должно производиться в общеустановленном порядке.

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 243 Кодекса сумма ЕСН (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ). При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии со статьей 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства, в том числе работающие по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору.

Право на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации реализуется в случае уплаты страховых взносов в соответствии с указанным Федеральным законом.

Согласно Федеральному закону от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении граждан в Российской Федерации" выделяются две формы проживания иностранных граждан на территории Российской Федерации: временное и постоянное.

Если иностранные граждане и лица без гражданства являются застрахованными лицами, в отношении которых Пенсионным фондом Российской Федерации ведется персонифицированный учет в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования", и в отношении данных лиц начисляются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, то исчисление ЕСН в части федерального бюджета производится с применением налогового вычета и ставки в размере 14%.

На выплаты и вознаграждения, производимые в пользу иностранных граждан, по которым органами ПФР персонифицированный учет не ведется, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются, единый социальный налог начисляется по ставке в размере 28%, так как оснований для применения налогового вычета в данной ситуации не имеется.

Корр.: Сотруднику представительства инофирмы (гражданину Англии, временно пребывающему в России) заработная плата выплачивается в РФ. Все виды страхования работника (в том числе социального) осуществляются в соответствии с законодательством Англии. Каков порядок начисления ЕСН с зарплаты указанного сотрудника? - спрашивает Анна (г. Москва)

Н.Н.: Согласно статье 8 Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2003 года утратила силу норма пункта 2 статьи 239 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой освобождались от уплаты единого социального налога налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, с подлежащих налогообложению выплат и иных вознаграждений, выплачиваемых в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, в случае, если такие иностранные граждане и лица без гражданства в соответствии с законодательством Российской Федерации или условиями договора с работодателем не обладают правом на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую помощь, осуществляемую соответственно за счет средств Пенсионного фонда Российской Федерации, Фонда социального страхования Российской Федерации, фондов обязательного медицинского страхования - в части, зачисляемой в тот фонд, на выплаты из которого данный иностранный гражданин или лицо без гражданства не обладает правом.

Таким образом, с 1 января 2003 года норм, определяющих особенности налогообложения единым социальным налогом выплат, производимых в пользу иностранных граждан, в Кодексе не содержится, то есть налогообложение данной категории граждан должно производиться в общеустановленном порядке, за исключением случаев, если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные законом, то в этом случае применяются правила международного договора.

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 243 Кодекса сумма ЕСН (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ)

В соответствии со статьей 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства, в том числе работающие по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору.

Право на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации реализуется в случае уплаты страховых взносов в соответствии с указанным Федеральным законом.

Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются на выплаты, производимые в пользу только тех постоянно и временно проживающих на территории Российской Федерации иностранных граждан и лиц без гражданства, которые в соответствии с законодательством являются застрахованными лицами и в отношении которых Пенсионным фондом Российской Федерации ведется персонифицированный учет в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования" (с изменениями и дополнениями). В отношении данных лиц исчисление ЕСН в части федерального бюджета производится с применением налогового вычета (начисленного страхового взноса на обязательное пенсионное страхование) по ставке в размере 14%.

На выплаты и вознаграждения, производимые в пользу иностранных граждан, по которым органами ПФР в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ персонифицированный учет не ведется, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются, а единый социальный налог начисляется по ставке в размере 28%, так как налоговый не может быть применен.

Корр.: Организация, применяющая УСНО, оплачивает обучение работника в ВУЗе. Должна ли организация начислять страховые взносы в ПФР с данных выплат? - спрашивает Камнев Л. (Новосибирск)

Н.Н.: Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Налогового кодекса Российской Федерации.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 Кодекса предусмотрено, что компенсационные выплаты, связанные с повышением профессионального уровня работников, не подлежат налогообложению ЕСН.

Статьями 196, 197 ТК РФ установлено, что необходимость профессиональной подготовки и переподготовки кадров для собственных нужд определяет работодатель.

Повышение квалификации специалистов организуется в целях обновления их теоретических и практических знаний. Оно осуществляется на основе договоров, заключаемых с образовательными учреждениями, имеющими лицензию на осуществление образовательной деятельности всех форм собственности.

Таким образом, расходы работодателя по оплате обучения работников для получения ими впервые высшего и среднего специального образования облагаются страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, за исключением случаев профессиональной подготовки специалиста, когда ему присваивается дополнительная квалификация на базе полученной специальности.

Корр.: Вопрос Натальи Анатольевны (г. Москва): Начисляются ли взносы в ПФ РФ (страховая и накопительная части) на доходы сотрудников: не являющихся налоговыми резидентами, являющихся налоговыми резидентами, но не имеющими вида на жительство?

фото10Н.Н.: С 1 января 2003 года особых норм, определяющих порядок налогообложения единым социальным налогом выплат, производимых в пользу иностранных граждан, в Налоговом кодексе Российской Федерации не содержится, то есть налогообложение данной категории граждан должно производиться в общеустановленном порядке независимо от статуса пребывания этих граждан на территории Российской Федерации.

Согласно абзацу 2 пункта 2 статьи 243 Кодекса сумма ЕСН (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ).

В соответствии со статьей 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства, в том числе работающие по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору.

Право на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации реализуется в случае уплаты страховых взносов в соответствии с указанным Федеральным законом.

Согласно пункту 2 статьи 10 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные главой 24 "Единый социальный налог" Кодекса.

Если иностранные граждане и лица без гражданства являются застрахованными лицами, в отношении которых Пенсионным фондом Российской Федерации ведется персонифицированный учет в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования" (с учетом изменений и дополнений, внесенных Федеральным законом от 31.12.2002 N 198-ФЗ, далее Федеральный закон от 01.04.1996 N 27-ФЗ) и в отношении данных лиц страховые взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются, то исчисление ЕСН в части федерального бюджета производится с применением налогового вычета и ставки в размере 14%.

На выплаты и вознаграждения, производимые в пользу иностранных граждан, по которым органами ПФР персонифицированный учет не ведется, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются, а единый социальный налог начисляется по ставке в размере 28%, так как оснований для применения налогового вычета в данной ситуации не имеется.

Корр.: В филиале иностранной компании работает (весь календарный год) представитель головного офиса (имеет все необходимые разрешения и аккредитацию). В штате филиала не состоит, заработную плату получает из головного офиса, минуя бухгалтерию филиала, НДФЛ платит здесь сам по итогам года, услугами ПФР, ФСС и ФМС не пользуется. Возникают ли обязанности бухгалтера филиала по исчислению ЕСН с заработка этого иностранного лица? - Юлия Альбертовна (Москва)

Н.Н.: Согласно статье 8 Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" с 1 января 2003 года утратила силу норма пункта 2 статьи 239 Кодекса, в соответствии с которой освобождались от уплаты налога налогоплательщики, указанные в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, с подлежащих налогообложению выплат и иных вознаграждений, выплачиваемых в пользу иностранных граждан и лиц без гражданства, в случае, если такие иностранные граждане и лица без гражданства в соответствии с законодательством Российской Федерации или условиями договора с работодателем не обладают правом на государственное пенсионное, социальное обеспечение и медицинскую помощь, осуществляемую соответственно за счет средств Пенсионного фонда Российской Федерации, Фонда социального страхования Российской Федерации, фондов обязательного медицинского страхования - в части, зачисляемой в тот фонд, на выплаты из которого данный иностранный гражданин или лицо без гражданства не обладает правом.

Таким образом, с 1 января 2003 года норм, определяющих особенности налогообложения единым социальным налогом выплат, производимых в пользу иностранных граждан, в Кодексе не содержится, то есть налогообложение данной категории граждан должно производиться в общеустановленном порядке.

В соответствии с пунктом 2 статьи 11 Кодекса для целей Кодекса используются следующие понятия, в том числе:

  • организации - юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации;
  • лица (лицо) - организации и (или) физические лица.

Согласно статье 19 Кодекса налогоплательщиками и плательщиками сборов признаются организации и физические лица, на которые в соответствии с Кодексом возложена обязанность уплачивать соответственно налоги и (или) сборы.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса установлено, что налогоплательщиками единого социального налога признаются лица, производящие выплаты физическим лицам:

  • организации;
  • индивидуальные предприниматели;
  • физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями.

В соответствии со статьей 236 Кодекса объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Пунктом 3 статьи 236 Кодекса определено, что указанные в пункте 1 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Согласно пункту 1 статьи 237 Кодекса при определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 Кодекса), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты, в частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах.

Статьей 11 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) установлено, что ТК РФ, законы и иные нормативные правовые акты, содержащие нормы трудового права, распространяются на всех работников, заключивших трудовой договор с работодателем.

ТК РФ, законы и иные нормативные правовые акты, содержащие нормы трудового права, обязательны для применения на всей территории Российской Федерации для всех работодателей (юридических или физических лиц) независимо от их организационно - правовых форм и форм собственности.

На территории Российской Федерации правила, установленные ТК РФ, законами, иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, распространяются на трудовые отношения иностранных граждан, лиц без гражданства, организаций, созданных или учрежденных ими либо с их участием, работников международных организаций и иностранных юридических лиц, если иное не предусмотрено федеральным законом или международным договором Российской Федерации.

В статье 13 ТК РФ указано, что федеральные законы и иные нормативные правовые акты Российской Федерации, содержащие нормы трудового права, распространяются на трудовые отношения и иные непосредственно связанные с ними отношения, возникающие на всей территории Российской Федерации, если в этих законах и иных нормативных правовых актах не предусмотрено иное.

Статьей 15 ТК РФ определено, что трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по определенной специальности, квалификации или должности), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором.

Статьей 20 ТК РФ установлено, что сторонами трудовых отношений являются работник и работодатель.

Работник - физическое лицо, вступившее в трудовые отношения с работодателем.

Работодатель - физическое лицо либо юридическое лицо (организация), вступившее в трудовые отношения с работником. В случаях, установленных федеральными законами, в качестве работодателя может выступать иной субъект, наделенный правом заключать трудовые договоры.

Права и обязанности работодателя в трудовых отношениях осуществляются: физическим лицом, являющимся работодателем; органами управления юридического лица (организации) или уполномоченными ими лицами в порядке, установленном законами, иными нормативными правовыми актами, учредительными документами юридического лица (организации) и локальными нормативными актами.

Таким образом, представитель головного офиса в филиале иностранной компании исполняет свои трудовые обязанности на условиях, поименованных в статьях 15, 20 ТК РФ.

Учитывая изложенное, если филиал иностранной компании осуществляет деятельность в Российской Федерации, то вне зависимости от того, начисляются ли выплаты в пользу иностранного гражданина за границей или на территории Российской Федерации, у данной иностранной организации возникает обязанность по основаниям, указанным в пункте 1 статьи 236 и 237 Кодекса, по уплате единого социального налога.

Корр.: На нашем предприятии работают иностранные граждане и лица без гражданства. В течение налогового периода работники получают гражданство РФ. С какого момента необходимо начислять страховые взносы на ОПС и соответственно применять налоговый вычет: с момента получения гражданства работником или с начала налогового периода, т.е. с 1 января? - спрашивает Ольга (ЯНАО)

Н.Н.: В соответствии со статьей 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон от 15.12.2001 N 167-ФЗ) застрахованными лицами являются граждане Российской Федерации, а также проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства, в том числе работающие по трудовому договору или договору гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору.

Право на обязательное пенсионное страхование в Российской Федерации реализуется в случае уплаты страховых взносов в соответствии с указанным Федеральным законом.

Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования" (с учетом изменений и дополнений, внесенных Федеральным законом от 31.12.2002 N 198-ФЗ, далее Федеральный закон от 01.04.1996 N 27-ФЗ) предусмотрено, что Пенсионный фонд Российской Федерации осуществляет регистрацию в системе обязательного пенсионного страхования граждан, на которых распространяется действие законодательства Российской Федерации об обязательном пенсионном страховании, сбор, обработку и внесение на их индивидуальные счета сведений о страховом стаже, заработке, уплаченных и поступивших страховых взносах.

Если иностранные граждане и лица без гражданства являются застрахованными лицами, в отношении которых Пенсионным фондом Российской Федерации ведется персонифицированный учет в соответствии с Федеральным законом от 01.04.1996 N 27-ФЗ и в отношении данных лиц страховые взносы на обязательное пенсионное страхование начисляются, то исчисление ЕСН в части федерального бюджета производится с применением налогового вычета и ставки в размере 14%.

На выплаты и вознаграждения, производимые в пользу иностранных граждан, по которым органами ПФР персонифицированный учет не ведется, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не начисляются, а единый социальный налог начисляется по ставке в размере 28%, так как оснований для применения налогового вычета в данной ситуации не имеется.

На основании вышеизложенного начислять страховые взносы на обязательное пенсионное страхование на выплаты иностранным гражданам следует с месяца, в котором иностранный гражданин признан органами ПФР застрахованным лицом в соответствии с Федеральным законом от 15.12.2001 N 167-ФЗ.

Корр.: Если страховые взносы по налоговой декларации за 2003 год уплачены 20 апреля, т.е. после истечения установленных сроков уплаты по декларации, налоговая инспекция должна уменьшить налоговый вычет по итогам года только после представления плательщиком уточненной декларации? - Алла (Якутск)

Н.Н.: В соответствии с пунктом 2 статьи 243 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Если налоговая инспекция провела камеральную проверку декларации по единому социальному налогу за 2003 год до 20 апреля и доначислена разница в федеральный бюджет между суммой фактически уплаченных страховых взносов и примененным налоговым вычетом по единому социальному налогу по сроку 14 апреля 2004 года, то налогоплательщик, уплатив недостающие суммы страховых взносов, может представить уточненную декларацию по страховым взносам за 2003 год, после проведения камеральной проверки которой налоговая инспекция произведет уменьшение на основании абзаца 4 пункта 3 статьи 243 Кодекса ранее доначисленного единого социального налога.

фото11Корр.: И последний вопрос. От Алексея (г. Волгоград). На балансе нашего предприятия имеются объекты социальной сферы, расходы на содержание которых (включая оплату труда персонала) не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. В целях сохранения права за работниками непроизводственной сферы на так называемый "социальный пакет" нашему предприятию приходится все же начислять ЕСН и страховые взносы на ОПС на фонд оплаты труда указанной категории работников за счет средств чистой прибыли, поскольку в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, относятся только суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке. Возможен ли выход из этой ситуации?

Н.Н.: Пунктом 1 статьи 236 Кодекса определено, что объектом налогообложения единым социальным налогом для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

Согласно пункту 3 статьи 236 Кодекса указанные в пункте 1 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения, если у налогоплательщиков - организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

В целях исчисления единого социального налога под выплатами, уменьшающими налоговую базу по налогу на прибыль организаций, признаются выплаты, включение которых в состав расходов при определении налоговой базы предусмотрено главой 25 Кодекса. При этом источники расходов и порядок отражения таких выплат в бухгалтерском учете не имеют значения.

Таким образом, с 2002 года к выплатам, которые не являются объектом налогообложения единым социальным налогом, относятся выплаты, определенные статьей 270 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 253 Кодекса расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

Таким образом, если расходы на оплату труда, не поименованные в статье 270 Кодекса, понесены в связи с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода (в том числе и по обслуживающим производствам), то указанные расходы должны признаваться для целей налогообложения прибыли.

Статья 275.1 главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса определяет, что налогоплательщики, в состав которых входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.

Таким образом, если доходы, полученные объектами обслуживающих производств и хозяйств, уменьшаются на суммы произведенных расходов, в том числе на расходы на оплату труда работников этих объектов, соответственно, выплаты в виде оплаты труда работникам обслуживающих производств и хозяйств в случае отнесения этих выплат на оплату труда, учитываемую в целях налогообложения прибыли, подлежат обложению единым социальным налогом в общеустановленном порядке.

Корр.: Надежда Николаевна, в заключение нашего интервью что бы Вы хотели сказать посетителям сервера, налогоплательщикам?

Н.Н.: Наш Департамент всегда готов работать с налогоплательщиками. Чем больше плательщиков задают нам вопросы, тем лучше мы владеем информацией. Мы учитываем все конструктивные замечания и предложения плательщиков в части исчисления единого социального налога для его упрощения. Наша цель в администрировании налога - это его упрощение как для плательщика, так и для налоговых органов. Поэтому мы всегда рады обращениям и письмам наших плательщиков.

Корр.: Большое спасибо за добрые слова. Благодарим Вас за интервью, в ходе которого нам удалось получить ответы на большинство вопросов посетителей нашего сервера.


В роли корреспондентов компании "Консультант Плюс" выступили главный редактор www-сервера КонсультантПлюс Б.Г. Богатырев и редактор www-сервера КонсультантПлюс С.А. Верещагина. Фото - Т.М.Тверецкий

Все интернет-интервью

Поделиться ссылкой: