Выпуск от 16 декабря 2016 года
(см. также выпуски за другие дни)
Схемы корреспонденций счетов
Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс
Ситуация:
Как отражается в учете учредителя управления передача в доверительное управление недвижимого имущества (объекта основных средств (ОС))?
Организация по договору доверительного управления передала доверительному управляющему здание склада, числящееся у организации в качестве объекта ОС. Государственная регистрация указанной операции произведена в месяце передачи объекта ОС. По данным бухгалтерского и налогового учета организации первоначальная стоимость переданного объекта ОС составляет 5 000 000 руб., сумма амортизации, начисленная организацией до его передачи в доверительное управление, - 1 000 000 руб. При приобретении объекта ОС НДС, предъявленный поставщиком, принят к вычету.
Объект, переданный в доверительное управление, будет использоваться для предоставления в аренду. Предоставление имущества в аренду является облагаемой НДС операцией. Предоставление имущества в аренду не является для организации обычным видом деятельности.
Для целей налогообложения прибыли доходы и расходы определяются методом начисления.
Корреспонденция счетов:
Гражданско-правовые отношения
Передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности к доверительному управляющему, который обязан осуществлять управление имуществом в интересах собственника или указанного им третьего лица (п. 1 ст. 1012, п. 4 ст. 209 Гражданского кодекса РФ).
В данном случае по договору доверительного управления имуществом передается недвижимое имущество. Следовательно, указанный договор должен быть заключен в форме, предусмотренной ст. 550 ГК РФ для договора продажи недвижимого имущества. При этом передача недвижимого имущества в доверительное управление подлежит государственной регистрации в том же порядке, что и переход права собственности на это имущество (п. 2 ст. 1017 ГК РФ). Передача недвижимого имущества доверительному управляющему может считаться состоявшейся в момент ее государственной регистрации. По данному вопросу см. также Путеводитель по судебной практике.
Имущество, переданное в доверительное управление, обособляется от другого имущества учредителя управления, а также от имущества доверительного управляющего. Это имущество отражается у доверительного управляющего на отдельном балансе, и по нему ведется самостоятельный учет. Для расчетов по деятельности, связанной с доверительным управлением, открывается отдельный банковский счет (п. 1 ст. 1018 ГК РФ).
Государственная пошлина
Передача недвижимого имущества в доверительное управление регистрируется в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним как обременение права собственности на него (ст. 1, п. 1 ст. 4 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним").
Размер государственной пошлины за государственную регистрацию ограничений (обременений) прав на недвижимое имущество для организаций составляет 22 000 руб. (пп. 22 п. 1 ст. 333.33 Налогового кодекса РФ) <1>.
Уплата государственной пошлины осуществляется до подачи заявления (при подаче заявления в электронной форме - после подачи указанного заявления, но до принятия его к рассмотрению) (пп. 5.2 п. 1 ст. 333.18 НК РФ).
Государственная пошлина относится к федеральным сборам (п. 1 ст. 333.16, п. 10 ст. 13 НК РФ).
Бухгалтерский учет
Для отражения в бухгалтерском учете операций по передаче учредителем управления имущества в доверительное управление и других операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, используется счет 79 "Внутрихозяйственные расчеты", субсчет 79-3 "Расчеты по договору доверительного управления имуществом" (п. 2 Указаний по отражению в бухгалтерском учете организаций операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом, утвержденных Приказом Минфина России от 28.11.2001 N 97н (далее - Указания), Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
На дату подачи соответствующих документов на государственную регистрацию ограничений (обременений) прав на недвижимое имущество, переданное в доверительное управление, сумма государственной пошлины признается в составе прочих расходов (поскольку предоставление имущества в аренду не является для организации обычным видом деятельности) (п. п. 11, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).
Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в соответствии с Указаниями (в частности, с п. 4 Указаний, применяемым при отражении операций по передаче в доверительное управление имущества, в том числе объектов ОС) и Инструкцией по применению Плана счетов и приведены ниже в таблице проводок <2>.
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Как указано выше, при передаче имущества в доверительное управление право собственности на него к доверительному управляющему не переходит, т.е. отсутствует факт реализации применительно к п. 1 ст. 39 НК РФ. Следовательно, при такой передаче не возникает объекта налогообложения по НДС, предусмотренного пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ.
При передаче имущества в доверительное управление возникает вопрос о необходимости восстановления НДС со стоимости данного имущества, ранее правомерно принятого к вычету.
По мнению контролирующих органов, в связи с тем, что передача имущества в доверительное управление не является реализацией товаров (работ, услуг), суммы НДС, ранее правомерно принятые учредителем управления к вычету по недвижимому имуществу, передаваемому в доверительное управление, подлежат восстановлению (Письма Минфина России от 14.11.2011 N 03-07-11/311, ФНС России от 03.05.2012 N ЕД-4-3/7383@).
Однако данная позиция не является бесспорной. Перечень случаев, когда организация обязана восстановить НДС, предусмотрен п. 3 ст. 170 НК РФ и является закрытым. Случай передачи имущества по договору доверительного управления в данном перечне прямо не поименован. Кроме того, переданный в доверительное управление объект ОС остается собственностью учредителя и посредством доверительного управляющего продолжает использоваться в облагаемых НДС операциях. Такая позиция подтверждена судебной практикой (см., например, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 31.01.2014 N Ф07-10314/2013 по делу N А26-600/2013, ФАС Северо-Кавказского округа от 30.09.2011 N А32-23383/2010).
В данной консультации исходим из предположения, что организация, оценив имеющийся налоговый риск, при передаче объекта ОС в доверительное управление не восстанавливает сумму "входного" НДС.
Налог на прибыль организаций
Стоимость переданного в доверительное управление объекта ОС не признается расходом применительно к п. 1 ст. 252 НК РФ, поскольку при такой передаче не возникают затраты <3>.
Сумма государственной пошлины, уплаченной в связи с государственной регистрацией ограничений (обременений) прав на недвижимое имущество, переданное в доверительное управление, признается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на дату начисления (т.е. на дату подачи в регистрирующий орган документов, необходимых для указанной регистрации) (пп. 1 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).
|
Содержание операций |
Дебет |
Кредит |
Сумма, руб. |
Первичный документ |
|
Уплачена пошлина за государственную регистрацию ограничений (обременений) прав на переданное в доверительное управление недвижимое имущество <1> |
68 |
51 |
11 000 |
Выписка банка по расчетному счету |
|
Сумма уплаченной пошлины учтена в составе прочих расходов |
91-2 |
68 |
11 000 |
Расписка в принятии документов на государственную регистрацию |
|
Отражена передача объекта ОС в доверительное управление <4> |
79-3 |
01 |
5 000 000 |
Акт о приеме-передаче объекта основных средств с пометкой "Д.У." |
|
Отражена амортизация, начисленная по переданному в доверительное управление объекту ОС <4> |
02 |
79-3 |
1 000 000 |
Акт о приеме-передаче объекта основных средств с пометкой "Д.У." |
--------------------------------
<1> В таблице проводок сумма госпошлины приведена исходя из допущения, что госпошлина уплачена обеими сторонами сделки, каждой из сторон - в половине установленного абз. 3 пп. 22 п. 1 ст. 333.33 НК РФ размера (что следует из п. 2 ст. 333.18 НК РФ). О распределении госпошлины при государственной регистрации передачи недвижимого имущества в доверительное управление см. Письмо Минфина России от 17.01.2011 N 03-05-04-03/04.
<2> Отражение в бухгалтерском учете доходов и расходов, полученных в рамках доверительного управления имуществом, а также расчетов с доверительным управляющим в данной консультации не рассматривается.
<3> Особенности определения налоговой базы участников договора доверительного управления установлены ст. 276 НК РФ. Отражение в налоговом учете доходов и расходов, полученных организацией по договору доверительного управления имуществом, в данной консультации не рассматривается.
<4> При совершении сделок с переданным в доверительное управление имуществом в письменных документах, в том числе в первичных учетных документах, после имени или наименования доверительного управляющего делается пометка "Д.У." (п. 3 Указаний). Подтверждением получения имущества, переданного в доверительное управление, для учредителя управления является извещение об оприходовании имущества от доверительного управляющего или первичный учетный документ с пометкой "Д.У." (копия накладной, акт приема-передачи и т.п.) (абз. 2 п. 4 Указаний).
А.В.Илюшечкин
Консультационно-аналитический
центр по бухгалтерскому учету
и налогообложению
02.12.2016