Выпуск от 18 сентября 2015 года

(см. также выпуски за другие дни)

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете организации розничной торговли продажу подарочных сертификатов за наличный расчет и последующую продажу товара предъявителям этих сертификатов? Учет товаров ведется организацией по покупным ценам.

Организация продала сертификат на сумму 5900 руб. Предъявитель сертификата приобрел товар стоимостью 7080 руб. (в том числе НДС 1080 руб.). Фактическая себестоимость товара (покупная цена), равная стоимости его приобретения по данным налогового учета, составила 4800 руб. Организация применяет метод начисления в налоговом учете.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Подарочным сертификатом признается документ, удостоверяющий право его держателя приобрести у лица, выпустившего сертификат, товары, работы или услуги на сумму, равную номинальной стоимости этого сертификата (п. 1 Письма Минфина России от 25.04.2011 N 03-03-06/1/268, Письмо УФНС России по г. Москве от 22.10.2009 N 17-15/110609).

Предложение о продаже подарочных сертификатов организацией розничной торговли является публичной офертой. Приобретение сертификата означает принятие оферты (акцепт), то есть принятие приобретателем сертификата всех указанных в нем условий (п. 1 ст. 433, абз. 2 п. 1 ст. 435, п. 2 ст. 437, п. 1 ст. 438 Гражданского кодекса РФ).

Подарочный сертификат подтверждает обязательство торговой организации передать в будущем его предъявителю товары на определенную сумму, а денежные средства, полученные при реализации подарочных сертификатов, фактически являются предварительной оплатой товаров, которые будут приобретаться в будущем (п. 1 Письма Минфина России от 25.04.2011 N 03-03-06/1/268, Письмо УФНС России по г. Москве от 17.09.2010 N 17-15-098018, Определение Верховного Суда РФ от 25.12.2014 по делу N 305-КГ14-1498, А40-65470/2013) <*>.

Порядок ведения кассовых операций

При осуществлении наличных денежных расчетов в случаях продажи товаров (в том числе в розницу) обязательным является применение торговой организацией контрольно-кассовой техники (ККТ), включенной в Государственный реестр контрольно-кассовой техники (п. 1 ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт").

По мнению Минфина России и налоговых органов, организация также должна применять ККТ и в случае получения предоплаты наличными денежными средствами, в том числе при реализации подарочных сертификатов за наличный расчет (Письма УФНС России по г. Москве от 17.09.2010 N 17-15-098018, от 04.08.2009 N 17-15/080428, п. 2 Письма Минфина России от 25.04.2011 N 03-03-06/1/268). Аналогичный вывод содержится в Постановлении Президиума ВАС РФ от 21.03.2006 N 13854/05 по делу N А40-68563/04-149-181.

Покупателю в момент оплаты сертификата выдается отпечатанный ККТ кассовый чек, который подтверждает факт получения оплаты (п. 1 ст. 5 Федерального закона N 54-ФЗ). В этом кассовом чеке должны содержаться обязательные реквизиты, предусмотренные п. 4 Положения по применению контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 30.07.1993 N 745. На дату продажи товара организация также выдает покупателю чек на стоимость приобретенного товара. При этом в части стоимости товара, оплачиваемого сертификатом, чек пробивается по отдельной секции ККТ с целью материального учета товаров и защиты прав потребителей (Письмо УФНС России по г. Москве N 17-15-098018).

По общему правилу прием наличных денежных средств в кассу организации оформляется приходным кассовым ордером (ПКО) (пп. 4.1 п. 4, п. 5 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства").

При осуществлении наличных расчетов с применением ККТ ПКО может оформляться на конец рабочего дня (смены) на основании контрольной ленты, изъятой из ККТ, на общую сумму принятых наличных денег (пп. 5.2 п. 5 Указания). К ПКО прилагается кассовый отчет (справка-отчет кассира-операциониста (форма N КМ-6)) (п. 6.1 Типовых правил эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением (утв. Минфином России 30.08.1993 N 104)).

Бухгалтерский учет

Сумма предоплаты за товар, полученная при продаже сертификата, доходом организации не признается и учитывается в качестве кредиторской задолженности (п. п. 3, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

При передаче товара покупателю организация признает доход от обычных видов деятельности (выручку) в размере продажной стоимости товара (без НДС) (абз. 2 п. 3, п. п. 5, 6.1, 12 ПБУ 9/99). При этом производится зачет полученной предоплаты в счет оплаты проданного товара. Одновременно фактическая себестоимость этого товара относится на себестоимость продаж текущего отчетного периода (п. п. 9, 16, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Бухгалтерские записи по данным операциям производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Реализация товаров на территории РФ признается объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

На дату получения предоплаты (продажи сертификата) у организации возникает момент определения налоговой базы по НДС (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ).

Налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом НДС, НДС исчисляется по расчетной ставке 18/118 (абз. 2 п. 1 ст. 154, п. 4 ст. 164 НК РФ).

На дату реализации товара при предъявлении покупателем сертификата у организации второй раз наступает момент определения налоговой базы в размере продажной стоимости товара (без учета НДС) (абз. 1, 6 п. 1 ст. 154, абз. 3 п. 1 ст. 105.3, п. 14 ст. 167 НК РФ).

Одновременно организация вправе принять к вычету сумму НДС, исчисленную ранее с предоплаты (п. 8 ст. 171, п. 6 ст. 172 НК РФ).

Отметим, что в общем случае при получении предоплаты, а также при реализации товара организация предъявляет покупателю соответствующую сумму НДС и выставляет счет-фактуру в срок не позднее пяти календарных дней со дня получения предоплаты или реализации товара (п. п. 1, 3 ст. 168 НК РФ). В расчетных документах, первичных учетных документах и счетах-фактурах соответствующая сумма НДС выделяется отдельной строкой (п. 4 ст. 168 НК РФ).

Однако при реализации товаров за наличный расчет организациями розничной торговли требования, установленные п. п. 3, 4 ст. 168 НК РФ, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы, при этом НДС в указанных документах не выделяется (п. 7 ст. 168 НК РФ). Полагаем, что указанные нормы распространяются и на случаи получения предоплаты наличными денежными средствами организациями розничной торговли.

Таким образом, при продаже товаров в розницу счета-фактуры организация не составляет. Данный вопрос рассмотрен также в Практическом пособии по НДС.

Налог на прибыль организаций

Сумма полученной предоплаты в состав доходов организации не включается (пп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).

Выручка от реализации товаров в размере продажной стоимости товаров (без НДС) признается доходом от реализации на дату перехода права собственности на товар к покупателю (п. 1 ст. 248, п. п. 1, 2 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ). Стоимость приобретенных организацией товаров, сформированная с учетом положений ст. 320 НК РФ, уменьшает доходы, полученные при их реализации (п. 1, абз. 1, 6 пп. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ).

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками":

62-т "Расчеты за проданные товары";

62-ав "Расчеты по полученным авансам и предоплате";

62-ав-НДС "Расчеты по НДС с сумм полученных авансов и предоплаты".

К балансовому счету 68 "Расчеты по налогам и сборам":

68-НДС "Расчеты по НДС".

Содержание операций

Дебет

Кредит

Сумма, руб.

Первичный документ

При продаже подарочного сертификата

Получены наличные денежные средства за подарочный сертификат

50

62-ав

5900

Справка-отчет кассира-операциониста,

Приходный кассовый ордер

Исчислен НДС с суммы полученной предоплаты

(5900 x 18/118) <**>

62-ав-НДС

68-НДС

900

Контрольная лента ККТ,

Бухгалтерская справка-расчет

При продаже товара покупателю

Признана выручка от продажи товара

62-т

90-1

7080

Товарный чек,

Накладная,

Бухгалтерская справка

Произведен зачет суммы предоплаты в счет оплаты товара в размере стоимости сертификата

62-ав

62-т

5900

Бухгалтерская справка

Получена доплата наличными денежными средствами

(7080 - 5900)

50

62-т

1180

Справка-отчет кассира-операциониста,

Приходный кассовый ордер

Списана фактическая себестоимость товара

90-2

41

4800

Бухгалтерская справка-расчет

Начислен НДС

90-3

68-НДС

1080

Контрольная лента ККТ,

Бухгалтерская справка-расчет

НДС, исчисленный с полученной предоплаты, принят к вычету

68-НДС

62-ав-НДС

900

Контрольная лента ККТ,

Бухгалтерская справка-расчет

--------------------------------

<*> Отметим: Минфин России в Письме от 19.12.2014 N 03-11-11/65746 высказал иную точку зрения, а именно что реализуемые налогоплательщиками, осуществляющими розничную торговлю, подарочные сертификаты являются товарами. Из этого утверждения следует вывод, что операции по реализации сертификатов являются не внесением предоплаты, а отдельной операцией купли-продажи. В данной консультации исходим из того, что организация руководствуется более ранними разъяснениями Минфина России и налоговых органов и правовой позицией Верховного Суда РФ и учитывает продажу сертификатов как внесение покупателем предоплаты за товары.

<**> Подробно порядок бухгалтерских записей по отражению НДС с полученной предоплаты описан в консультации Е.Б. Ильиной.

Т.Е.Меликовская
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

18.09.2015

Другие схемы корреспонденций счетов

Выпуски за другие дни

Подписаться на данный обзор