• Главная
• Правовые ресурсы
• Финансовые консультации
• Схемы корреспонденций счетов
• 19 декабря 2014 года

Выпуск от 19 декабря 2014 года

(см. также выпуски за другие дни)

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете организации-заказчика расходы в виде компенсации затрат подрядчика, понесенных им при выполнении работ по договору подряда (стоимости проезда работников подрядчика к месту выполнения работ), которая установлена договором подряда и оплачивается сверх стоимости выполненных подрядчиком работ?

Организацией заключен договор подряда на выполнение работ по ремонту производственного оборудования (основных средств организации). Условиями договора подряда предусмотрено, что заказчик, помимо стоимости выполненных работ, оплачивает проезд работников подрядчика к месту выполнения работ. Сумма, возмещаемая подрядчику на основании отчета с приложенными подтверждающими документами, составила 59 000 руб. (в том числе НДС, предъявленный подрядчиком, 9000 руб.). Возмещение выплачено подрядчику в день утверждения его отчета.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его (п. 1 ст. 702 Гражданского кодекса РФ).

Согласно п. п. 1, 2 ст. 709 ГК РФ в договоре подряда указывается цена подлежащей выполнению работы или способы ее определения. Цена в договоре подряда включает компенсацию издержек подрядчика и причитающееся ему вознаграждение.

Если иное не предусмотрено договором подряда, работа выполняется иждивением подрядчика - из его материалов, его силами и средствами (п. 1 ст. 704 ГК РФ). В рассматриваемой ситуации условия о том, что работы полностью или частично выполняются иждивением заказчика, договор подряда не содержит.

Исходя из приведенных норм можно сделать вывод, что при таких условиях договора работы считаются выполняемыми иждивением подрядчика, а компенсация подрядчику расходов на проезд (которые являются издержками подрядчика) является частью цены работ, выполненных по договору подряда.

Бухгалтерский учет

Сумма возмещения расходов подрядчика, как уже было сказано, является частью цены выполненных по договору подряда работ. Затраты на оплату работ по договору подряда на ремонт производственного оборудования признаются расходом по обычным видам деятельности (п. п. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Расход по договору подряда в виде компенсации издержек подрядчика признается в сумме, подлежащей выплате подрядчику в соответствии с договором и указанной в отчете подрядчика о понесенных расходах с приложенными подтверждающими документами, на дату возникновения обязательства по ее уплате (т.е. после принятия у подрядчика выполненных работ и отчета о понесенных расходах) (п. п. 6, 6.1, 16 ПБУ 10/99).

Признание указанного расхода отражается записью по дебету счетов учета затрат на производство и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Выплата возмещения отражается по дебету счета 60 и кредиту счета 51 "Расчетные счета" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

По общему правилу выполнение работ по договору подряда на территории РФ у подрядчика является объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса РФ).

Налоговая база при реализации работ определяется как стоимость этих работ, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 105.3 НК РФ, без включения в них НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). При определении налоговой базы выручка от реализации работ определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных работ (п. 2 ст. 153 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 168 НК РФ при реализации работ подрядчик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых работ обязан предъявить к уплате заказчику соответствующую сумму НДС.

Отметим, что вопрос о порядке налогообложения НДС сумм возмещения заказчиком издержек подрядчика является спорным.

На наш взгляд, из вышеприведенных норм следует, что, в случае если сумма возмещения издержек подрядчика формирует цену договора подряда, подрядчик обязан предъявить заказчику НДС и выставить счет-фактуру в общеустановленном порядке, исходя из полной цены договора подряда, включая компенсацию понесенных издержек. В таком случае организация-заказчик имеет право на налоговый вычет НДС, предъявленного подрядчиком с понесенных издержек в общеустановленном порядке (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).

На правомерность такого подхода указано в Постановлениях ФАС Западно-Сибирского округа от 12.03.2009 N Ф04-1010/2009(961-А27-31), Ф04-1010/2009(962-А27-31) по делу N А27-5996/2008-6 (Определением ВАС РФ от 19.06.2009 N ВАС-7272/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ), ФАС Московского округа от 05.09.2008 N КА-А40/8211-08 по делу N А40-28801/07-118-159.

В то же время в Письмах Минфина России от 15.08.2012 N 03-07-11/300, от 09.11.2009 N 03-07-11/288, от 14.10.2009 N 03-07-11/253 разъясняется, что компенсацию заказчиком подрядчику (исполнителю) расходов, связанных с командировками сотрудников подрядчика (исполнителя) к месту расположения заказчика, следует рассматривать как сумму, связанную с оплатой реализованных работ (услуг), которая включается в налоговую базу по НДС на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ.

При таком подходе НДС с полученных компенсаций подрядчик исчисляет по расчетной ставке 18/118 (п. 4 ст. 164 НК РФ) и исчисленный НДС заказчику не предъявляет, поскольку счет-фактура при увеличении налоговой базы по НДС в порядке, установленном ст. 162 НК РФ, составляется в одном экземпляре (п. 18 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137). То есть суммы НДС, исчисленные подрядчиком с компенсации его затрат, выплаченной заказчиком, заказчику не предъявляются. Соответственно, права на вычет НДС, исчисленного подрядчиком на основании пп. 2 п. 1 ст. 162 НК РФ, у заказчика не возникает.

Отметим, что по вопросу отдельного возмещения заказчиком издержек подрядчика, предусмотренного договором подряда, существует также точка зрения, поддержанная некоторыми судебными актами, согласно которой такое возмещение (компенсацию) следует рассматривать как возложение на заказчика ряда обязанностей по договору подряда (т.е. частичное иждивение заказчика). Соответственно, такое возмещение (компенсация) не должно рассматриваться как часть договорной цены и не должно облагаться НДС (см., например, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.03.2006 N А33-20073/04-С6-Ф02-876/05-С1 по делу N А33-20073/04-С6).

Дополнительно по вопросу компенсации подрядчику командировочных расходов см. Энциклопедию спорных ситуаций по НДС.

По вопросу принятия к вычету НДС с сумм компенсаций расходов подрядчика см. также Энциклопедию спорных ситуаций по НДС.

В данной консультации исходим из предположения, что стороны рассматривают компенсацию затрат подрядчика как часть договорной цены работ и подрядчик предъявляет заказчику НДС со всей цены договора, включая компенсацию его издержек на проезд, в связи с чем предъявленный НДС заказчик принимает к вычету.

Налог на прибыль организаций

Расходы, понесенные подрядчиком и возмещаемые заказчиком в рамках уплаты цены договора подряда, удовлетворяют критериям п. 1 ст. 252 НК РФ, а следовательно, учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Такая позиция в отношении расходов подрядчика, возмещаемых заказчиком, подтверждается и судебной практикой (см., например, Постановления ФАС Центрального округа от 15.02.2012 по делу N А35-1939/2010, ФАС Уральского округа от 30.04.2009 N Ф09-2594/09-С3 по делу N А76-15564/2008-39-356 (Определением ВАС РФ от 31.07.2009 N ВАС-9188/09 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)).

Отметим, что расходы на компенсацию стоимости проезда работников подрядчика не могут рассматриваться в качестве командировочных расходов организации-заказчика, предусмотренных пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, поскольку, как уже было сказано, такие расходы являются частью цены выполняемых подрядчиком работ. Аналогичная точка зрения в отношении того, что расходы заказчика на проживание работников подрядчика, возмещаемые заказчиком в соответствии с условиями договора подряда, являются частью стоимости работ по договору подряда, изложена в Письме Минфина России от 14.11.2011 N 03-03-06/1/755. Дополнительную информацию об учете таких расходов см. в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

Полагаем, что в данном случае сумма возмещения, формирующая цену договора подряда, учитывается в составе расходов по тому же основанию, что и выполненные работы, т.е. в составе расходов на ремонт основных средств. Такие расходы учитываются в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией, и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (п. 1 ст. 260 НК РФ).

При применении метода начисления сумма возмещения включается в состав расходов на дату утверждения отчета подрядчика с приложенными документами, подтверждающими понесенные расходы (п. 5 ст. 272 НК РФ).

При использовании кассового метода расходы в виде компенсации подрядчику признаются на дату ее фактической выплаты (п. 3 ст. 273 НК РФ).

Т.Е.Меликовская

Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

12.12.2014

Другие схемы корреспонденций счетов

Выпуски за другие дни

Подписаться на данный обзор