НДС и налог на прибыль при операциях с ЦФА и цифровыми правами

Оглавление:

1. Как облагаются НДС операции с ЦФА и цифровыми правами, включающими одновременно ЦФА и УЦП
2. Как облагаются налогом на прибыль операции с ЦФА и цифровыми правами, включающими одновременно ЦФА и УЦП

1. Как облагаются НДС операции с ЦФА и цифровыми правами, включающими одновременно ЦФА и УЦП

Порядок налогообложения при ведении деятельности, связанной с цифровыми финансовыми активами (далее – ЦФА), цифровыми правами, включающими одновременно утилитарные цифровые права и ЦФА (далее – цифровые права), зависит от совершаемых операций:

• выпуск цифровых прав
• выкуп цифровых прав
• реализация цифровых прав
• операции с ЦФА
• услуги операторов

1.1. НДС при выпуске цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП

Если вы выпустили цифровое право, включающего одновременно ЦФА и утилитарные цифровые права (УЦП), и в связи с этим получаете оплату, для целей НДС полученная сумма приравниваются (пп. "а" п. 2 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ):

• к предоплате в счет предстоящей поставки товаров - если цифровое право удостоверяет право требовать передачи товаров;
• предоплате за передачу имущественных прав - если цифровое право удостоверяет право требовать передачу имущественных прав;
• предоплате за работы (услуги) - если цифровое право удостоверяет право требовать выполнения работ (оказания услуг).

На полученную сумму оплаты вы начисляете НДС в тех же случаях и по тем же правилам, как при получении предоплаты за товары, работы, услуги, имущественные права (пп. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ, абз. 3, 4, 10 пп. "а" п. 2 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

Если вы перечисляете оплату другому лицу в связи с тем, что оно выпустило цифровое право, включающее одновременно ЦФА и УЦП, предъявленный вам НДС принять к вычету нельзя (абз. 4 пп. "б" п. 8 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

1.2. НДС при выкупе цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП

Начисление НДС. При отгрузке товаров, работ, услуг, передаче имущественных прав в счет выкупа цифрового права, включающего одновременно ЦФА и УЦП, в большинстве случаев надо начислить НДС. Исключением являются товары, работы, услуги, имущественные права, которые не облагаются НДС в связи с тем, что освобождены от НДС или их реализация (передача) не признается объектом налогообложения. При их отгрузке (передаче) в счет выкупа цифрового права налог не начисляйте.

По общему правилу налог начисляет налогоплательщик - лицо, осуществляющее выкуп цифрового права. Налоговую базу он определяет так (пп. "б" п. 2 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ):

• в общем случае она равна стоимости цифрового права, исходя из его цены (без учета НДС), установленной решением о выпуске;
• если этот показатель оказался ниже рыночной стоимости соответствующих товаров, работ, услуг, имущественных прав, налоговая база равна их рыночной стоимости. При этом рыночная стоимость товаров, работ, услуг, имущественных прав определяется в порядке ст. 105.3 НК РФ на дату выпуска цифрового права с учетом акциза (по подакцизным товарам) и без включения НДС.

Если выкуп цифрового права на территории РФ производит иностранная организация, указанная в п. 1 ст. 161 НК РФ, то НДС должен уплатить налоговый агент (пп. "б" п. 4 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

Налоговым агентом выступает оператор информационной системы (ИС), в которой выпущены цифровые права. Оператор обязан исчислить налог, удержать его сумму и перечислить в бюджет. Такая обязанность возникает у него независимо от того, признается ли он налогоплательщиком по НДС (пп. "б" п. 4 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

Налоговый агент определяет налоговую базу как сумму оплаты (с учетом НДС), перечисленной им иностранному лицу в связи с выпуском цифровых прав. Налог он рассчитывает по расчетной ставке (пп. "б" п. 4, п. 5 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

Вычет НДС. При отгрузке товаров, работ, услуг, передаче имущественных прав в счет выкупа цифрового права налогоплательщик может принять к вычету НДС, который уплатил при его выпуске. Это следует из пп. "а" п. 2, пп. "б" п. 9 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ. Суммы, на которые начислен НДС при выпуске цифрового права, приравнены к предоплате. Полагаем, что на этапе выкупа цифрового права этот налог принимается к вычету по тем же правилам, как и "авансовый" НДС при обычной отгрузке товаров, работ, услуг (передаче имущественных прав).

Воспользоваться вычетом можно и в случае, если выкуп цифровых прав производится деньгами или посредством передачи освобожденных от НДС товаров, работ, услуг, имущественных прав (пп. "а" п. 8 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ). Препятствием для вычета это не будет. Для его заявления важен только факт уплаты НДС при выпуске цифрового права и факт выкупа (абз. 3 пп. "а" п. 8, 9 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ цифрового права.

1.3. НДС при реализации цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП

Реализация цифрового права, включающего одновременно ЦФА и УЦП, облагается НДС. Налог уплачивает налогоплательщик, который передает такое право. Налог необходимо начислить на этапе получения предоплаты (если она вносится) и на этапе передачи цифрового права новому обладателю.

Когда вы получаете предоплату в счет предстоящей передачи (реализации) цифрового права, начислите "авансовый" НДС. Налоговую базу по такой операции определите по следующей формуле (пп. "а" п. 2 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ):

"Авансовый" НДС исчислите по расчетной ставке 20/120 (п. 5 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

Например, вы приобрели цифровое право за 2 500 000 руб. и планируете его реализовать. В счет предстоящей передачи цифрового права вам поступила 50%-ная предоплата – 1 610 000 руб. Налоговая база равна 360 000 руб. (1 610 000 руб. - (2 500 000 руб. х 50%)), а сумма "авансового" НДС - 60 000 руб. (360 000 руб. х 20/120).

Лицо, внесшее предоплату, которому вы предъявляете "авансовый" НДС, его сумму к вычету не принимает (пп. "б" п. 8 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

Когда вы передаете цифровое право, включающее одновременно ЦФА и УЦП, новому обладателю, нужно начислить НДС. Налоговую базу по такой операции определите так (п. 3 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ):

Определить ее нужно на день внесения в информационную систему, в которой осуществлен выпуск цифрового права, записи о переходе удостоверяемых им прав новому обладателю (п. 6 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

Для исчисления налога используйте расчетную ставку 20/120 (п. 5 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

Ели ранее вы получали предоплату и уплатили с нее "авансовый" НДС, его сумму можно принять к вычету (пп. "б" п. 9 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

Например, вы приобрели цифровое право за 2 500 000 руб. и реализуете его за 3 220 000 руб. Ранее вы получили за него 50%-ную предоплату 1 610 000 руб. и уплатили "авансовый" НДС 60 000 руб. На момент передачи цифрового права вы начисляете НДС в сумме 120 000 руб. ((3 220 000 руб. – 2 500 000 руб.) х 20 / 120). Также вы заявляете к вычету ранее уплаченный "авансовый" НДС 60 000 руб.

У нового обладателя цифровых прав предъявленный ему НДС к вычету не принимается. "Входной" НДС он учитывает в стоимости приобретенного цифрового права (пп. "а", "б" п. 7 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

1.4. Облагаются ли НДС операции с цифровыми финансовыми активами

Реализация цифровых финансовых активов освобождена от НДС (пп. "б" п. 1 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ). В связи этим НДС не нужно начислять ни при получении предоплаты (абз. 5 пп. "а" п. 2 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ) за предстоящую передачу ЦФА (если таковая предоставляется), ни при передаче (реализации) (пп. "б" п. 1 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ) ЦФА.

1.5. Облагаются ли НДС услуги операторов

От НДС освобождены следующие услуги операторов ИС, в которых осуществляется выпуск ЦФА, операторов обмена ЦФА и (или) операторов инвестиционных платформ, организующих привлечение инвестиций в соответствии с Федеральным законом от 02.08.2019 № 259-ФЗ (пп. "а" п. 1 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ):

• по оценке технической возможности допуска ЦФА и (или) цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП, к обращению в ИС (инвестиционных платформах);
• по предоставлению пользователям доступа к своим ИС (инвестиционным платформам), в которых осуществляются выпуск, учет и (или) обращение ЦФА и (или) цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП;
• по внесению и (или) изменению записей о ЦФА и (или) цифровых правах, включающих одновременно ЦФА и УЦП, в ИС (инвестиционных платформах);
• по осуществлению расчетов с использованием открытых оператору номинальных счетов, которые связаны с выпуском ЦФА и (или) цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП, периодическими выплатами по таким ЦФА и (или) цифровым правам, выкупом таких ЦФА и (или) цифровых прав, а также по сделкам с ними;
• по идентификации пользователей ИС по поручению иных операторов ИС, в которых осуществляется выпуск ЦФА, а также операторов обмена ЦФА.

Этот перечень освобождаемых от НДС операций операторов применяется с некоторыми изъятиями. На консультационные услуги и услуги по предоставлению прав на использование программ для ЭВМ (если пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ не предусмотрено иное) он не распространяется (абз. 2 пп. "а" п. 1 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ.

Освобождение от НДС применяется и к другим услугам операторов, помимо перечисленных в приведенном перечне, если они непосредственно связаны с выпуском ЦФА (цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП), их учетом, обращением, а также выкупом. Что к ним относится, определяет Правительство РФ (пп. "а" п. 1 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

2. Как облагаются налогом на прибыль операции с ЦФА и цифровыми правами, включающими одновременно ЦФА и УЦП

2.1. Порядок налогообложения у лица, выпустившего ЦФА (цифровые права, включающие одновременно ЦФА и УЦП)

Сумма, которую вы получаете в оплату выпущенных ЦФА (цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП), нужно учесть в составе доходов. Дата их отражения зависит от того, предполагается ли последующий выкуп вами таких активов (прав), определен ли в решении об их выпуске срок выкупа и какова его продолжительность (пп. "а" п. 28 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ):

1) если выкуп не предполагается, учитывайте доход на день получения оплаты;

2) если согласно решению о выпуске вы должны их выкупить, доход отражайте так:

• если срок выкупа составляет 10 лет или менее - на дату выкупа;
• если срок выкупа составляет более 10 лет или он не определен - на дату истечения 10 лет со дня выпуска таких ЦФА (цифровых прав).

Сумму, которую вы уплачиваете при выкупе ранее выпущенных вами ЦФА (цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП), признавайте в расходах на день выкупа (пп. "а" п. 29 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

Решение о выпуске ЦФА (цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП) может предусматривать ваше обязательство выплатить их обладателю денежные средства, не связанные с выкупом. В общем случае сумму такого обязательства можно отнести на внереализационные расходы. Признавайте ее в расходах на дату возникновения обязательства (п. 25, пп. "б" п. 29 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

Исключением служит ситуация, когда согласно решению о выпуске ЦФА вы обязаны выплатить обладателю ЦФА доход в сумме, равной сумме полученных дивидендов (абз. 2 п. 27 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ). Денежную сумму, причитающуюся к выплате обладателю ЦФА, которая равна полученным вами дивидендам, на расходы отнести нельзя.

2.2. Порядок налогообложения у обладателя ЦФА (цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП)

Сумма, которую вы передаете в качестве оплаты лицу, выпустившему ЦФА (цифровые права, включающие одновременно ЦФА и УЦП), принимается на расходы. Порядок отражения таких расходов зависит от ситуации и, в частности, от того, предполагается ли выкуп ЦФА (цифровых прав) выпустившим их лицом (пп. "а" п. 29 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

1) когда выкуп не предполагается и решением о выпуске ЦФА (цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП) определен срок, по истечении которого прекращаются удостоверенные ими права, расходы учитываются равномерно в течение этого срока. Такой порядок применяется, если раньше не произойдет реализация таких ЦФА (цифровых прав);

2) если выкуп не предполагается и не определен срок, по истечении которого прекращаются удостоверенные ими права, расходы признаются на дату реализации ЦФА (цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП);

3) если ЦФА и (или) цифровые права подлежат выкупу выпустившим их лицом, вы можете учесть сумму оплаты в составе расходов на одну из следующих дат:

• на дату реализации ЦФА (цифровых прав). Отразить расходы на эту дату может только первый обладатель ЦФА (цифровых прав);
• на дату выкупа.

В случае выкупа ЦФА и (или) цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП, на дату выкупа вы отражаете не только расходы в виде суммы оплаты, которую вы внесли ранее выпустившему их лицу (абз. 2 пп. "а" п. 29 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ). На эту же дату надо отразить доходы в виде денежных средств, полученных от него в связи с выкупом (абз. 3 пп. "а" п. 28 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

Решение о выпуске может предусматривать обязательство по выплате вам, как обладателю ЦФА (цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП), денежных средств, не связанных с их выкупом. Включите причитающуюся вам сумму во внереализационные доходы. Доходы отражаются на дату возникновения у выпустившего такие ЦФА (цифровые права) лица соответствующего обязательства (п. 24, пп. "б" п. 28 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ).

Если вы реализуете ЦФА и (или) цифровые права, включающие одновременно ЦФА и УЦП, доход от такой операции учтите для целей налога на прибыль. Указанный доход можно уменьшить на следующие суммы (пп. 2.1 п. 1 ст. 268 НК РФ):

• на цену приобретения ЦФА (цифровых прав);
• на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.

В виде формулы это выглядит так:

Если на момент реализации ЦФА (цифровых прав) цена их приобретения уже частично учтена в составе расходов, ее, в свою очередь, надо уменьшить на сумму уже учтенных расходов (пп. "б" п. 26 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ). В частности, такое возможно, если выкуп ЦФА (цифровых прав) не предполагается и решением об их выпуске предусмотрен срок, по истечении которого удостоверенные ими права прекращаются (см. пп. "а" п. 29 ст. 1 Федерального закона от 14.07.2022 № 324-ФЗ). Тогда формула приобретает следующий вид:

Документы:

• Федеральный закон от 14.07.2022 № 324-ФЗ