• Главная
• Правовые ресурсы
• Финансовые консультации
• Схемы корреспонденций счетов
• 19 сентября 2014 года

Выпуск от 19 сентября 2014 года

(см. также выпуски за другие дни)

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете организации (ООО) выплату дивидендов участнику - иностранной организации в иностранной валюте?

В соответствии с уставом общества предназначенная для распределения между его участниками часть прибыли делится пропорционально их долям в уставном капитале. Согласно решению общего собрания участников сумма чистой прибыли (дивидендов), распределенная в пользу участника - иностранной организации, составляет 460 000 руб. и выплачивается в евро исходя из суммы распределенной прибыли и курса евро, установленного Банком России на дату принятия решения о распределении чистой прибыли (выплаты дивидендов). Дивиденды выплачены иностранному участнику в месяце принятия решения о выплате дивидендов.

Курс евро, установленный Банком России, составил (условно):

- на дату принятия решения о распределении чистой прибыли - 46 руб/евро;

- на дату перечисления дивидендов - 47 руб/евро.

Организация применяет метод начисления в налоговом учете.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

Общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли между участниками общества. Решение об определении части прибыли общества, распределяемой между участниками общества, принимается общим собранием участников общества (п. 1 ст. 28, пп. 7 п. 2 ст. 33 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").

При этом часть прибыли общества, предназначенная для распределения между его участниками, распределяется пропорционально их долям в уставном капитале общества, если иной порядок не установлен уставом общества (п. 2 ст. 28 Федерального закона N 14-ФЗ).

Срок и порядок выплаты части распределенной прибыли общества определяются уставом общества или решением общего собрания участников общества о распределении прибыли между ними. Срок выплаты части распределенной прибыли общества не должен превышать шестидесяти дней со дня принятия решения о распределении прибыли между участниками общества (п. 3 ст. 28 Федерального закона N 14-ФЗ).

Заметим, что на практике распределенную между участниками ООО часть чистой прибыли часто именуют дивидендами аналогично выплате чистой прибыли по акциям акционерных обществ (гл. V Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах"). В данной схеме также используется указанный общепринятый термин.

В общем случае обязательства организации, в том числе и по выплате дивидендов, должны быть выражены в рублях. Использование иностранной валюты при осуществлении расчетов по обязательствам допускается в случаях, в порядке и на условиях, определенных законом или в установленном им порядке (п. 2 ст. 140, п. 3 ст. 317 Гражданского кодекса РФ). В рассматриваемой ситуации дивиденды выплачиваются иностранной организации. Эта организация является нерезидентом РФ, следовательно, валютные операции с ней осуществляются без ограничений (пп. "б" п. 7 ч. 1 ст. 1, ст. 6 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле").

В данном случае чистая прибыль распределяется иностранному участнику в рублях и осуществляется пересчет обязательства перед участником в иностранную валюту в сумме, эквивалентной распределенной в пользу участника прибыли в рублях и исчисленной по курсу, установленному Банком России на дату принятия решения о распределении чистой прибыли.

Таким образом, сумма дивидендов, подлежащих выплате иностранному участнику, рассчитанная на дату принятия решения о выплате дивидендов, составляет 10 000 евро (460 000 руб. / 46,0 руб/евро).

Налог на прибыль организаций

Доход иностранной организации (участника), полученный при распределении чистой прибыли российского ООО пропорционально ее доле в уставном капитале ООО, признается дивидендом (п. 1 ст. 43 Налогового кодекса РФ).

Дивиденды, полученные иностранным участником, относятся к доходам иностранного участника от источников в РФ и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты этого дохода - налогового агента, которым является общество, выплачивающее дивиденды (п. 1, пп. 1 п. 1 ст. 309, п. 3 ст. 275, п. 1 ст. 24 НК РФ).

Организация, признаваемая налоговым агентом, которая выплачивает доходы в виде дивидендов иностранной организации, определяет налоговую базу получателя дивидендов по каждой такой выплате как сумму выплачиваемых дивидендов. К налоговой базе применяется налоговая ставка, установленная пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ, если иные налоговые ставки не предусмотрены международным договором Российской Федерации, регулирующим вопросы налогообложения (ст. 7, п. 6 ст. 275 НК РФ).

Налоговая база и сумма удерживаемого налога исчисляются в валюте выплаты дохода (п. 5 ст. 309, п. 1 ст. 310 НК РФ). В данном случае налоговая база составляет 10 000 евро.

В данной консультации исходим из того, что международным договором с соответствующим иностранным государством не установлены иные, специальные по отношению к нормам НК РФ, правила налогообложения доходов налоговых резидентов этого государства в виде дивидендов. Следовательно, сумма налога с дохода иностранного участника в виде дивидендов составит 1500 евро (10 000 евро x 15%).

Сумма налога, удержанного с выплачиваемых дивидендов, перечисляется налоговым агентом в федеральный бюджет в валюте РФ не позднее дня, следующего за днем выплаты дивидендов (п. 1 ст. 310, п. 4 ст. 287 НК РФ).

Удержанный налог перечисляется в бюджет в рублях по курсу Банка России на дату перечисления налога (п. 5 ст. 45, абз. 7 п. 1 ст. 310 НК РФ, Письма Минфина России от 31.12.2009 N 03-08-05, ФНС России от 25.05.2010 N ШС-37-3/2379@). В данной консультации исходим из того, что налог перечислен в бюджет в день выплаты дивидендов иностранному физическому лицу.

То есть сумма налога, перечисляемого в бюджет, составит 70 500 руб. (1500 евро x 47 руб/евро).

В данном случае дивиденды рассчитаны и выплачиваются в иностранной валюте, и при их пересчете в рубли возникла отрицательная курсовая разница, предусмотренная пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ. Сумма возникшей разницы составляет 10 000 руб. (10 000 евро x (47 руб/евро - 46 руб/евро)).

По общему правилу отрицательные курсовые разницы включаются в состав внереализационных расходов организации на последнее число текущего месяца (пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ).

Напомним, что расходы в виде сумм начисленных организацией дивидендов не учитываются для целей налогообложения прибыли в соответствии с п. 1 ст. 270 НК РФ.

При этом в соответствии с разъяснениями Минфина России и ФНС России, приведенными в Письме от 17.07.2014 N ГД-4-3/13838@ "Об учете в составе расходов отрицательных курсовых разниц", положения нормы, исключающей из состава расходов, учитываемых для целей налогообложения прибыли организаций, суммы начисленных дивидендов, не могут быть расценены как устанавливающие одновременно и предписание о недопустимости учета отрицательных курсовых разниц, возникающих в результате переоценки обязательств по выплате дивидендов.

Таким образом, расходы, связанные с выплатой дивидендов, в виде отрицательных курсовых разниц в случае принятия решения о распределении суммы полученной прибыли и установлении обязанности по выплате дивидендов в иностранной валюте по курсу Банка России на день принятия такого решения могут быть учтены для целей налогообложения прибыли организаций в составе внереализационных расходов. Аналогичная позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 29.05.2012 N 16335/11 по делу N А81-5904/2010.

Отметим, что по вопросу учета в составе расходов отрицательной курсовой разницы, возникающей при выплате дивидендов, существует и иная точка зрения, которая освещена в Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль. Однако после выхода Письма ФНС России N ГД-4-3/13838@, которое обязательно для применения налоговыми органами, риск возникновения разногласий по данному вопросу, на наш взгляд, не велик.

Бухгалтерский учет

Распределение чистой прибыли между участниками общества по результатам деятельности организации за отчетный год признается событием после отчетной даты (абз. 2 п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98, утвержденного Приказом Минфина России от 25.11.1998 N 56н) <*>.

Такое событие раскрывается в пояснениях к бухгалтерской отчетности, при этом в отчетном периоде, за который организацией распределяется прибыль, никакие записи в бухгалтерском (синтетическом и аналитическом) учете не производятся (абз. 1, 2 п. 10 ПБУ 7/98).

На основании вышеприведенных норм, а также абз. 4 п. 10 ПБУ 7/98 распределение чистой прибыли между участниками общества (начисление дивидендов) отражается в бухгалтерском учете на дату принятия соответствующего решения общим собранием общества.

Сумма прибыли, распределяемой участникам ООО по решению общего собрания участников, не признается расходом организации, а отражается как уменьшение капитала ООО (нераспределенной прибыли).

В рассматриваемой ситуации дивиденды выплачиваются иностранному участнику в иностранной валюте, при этом обязательство по выплате дивидендов в иностранной валюте возникает при принятии участниками решения о распределении прибыли.

По общему правилу обязательства в иностранной валюте для целей отражения в бухгалтерском учете пересчитываются в рубли на дату их возникновения, на каждую отчетную дату их существования, а также на дату их погашения (по курсу Банка России, установленному на указанные даты) (п. п. 1, 4, 5, 6, 7, 8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденного Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н).

В данном случае дивиденды начислены и выплачены в одном месяце, в связи с чем их пересчет после принятия к учету обязательства осуществляется только на дату погашения этого обязательства. Возникшая при указанном пересчете отрицательная курсовая разница включается в состав прочих расходов организации (п. п. 11, 12, 13 ПБУ 3/2006, п. п. 11, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Бухгалтерские записи по начислению и уплате дивидендов, удержанию и перечислению налога на прибыль, а также отражению возникшей отрицательной курсовой разницы производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 75 "Расчеты с учредителем", субсчет 75-2 "Расчеты по выплате доходов":

75-2-в "Задолженность по уплате дивидендов в иностранной валюте".

--------------------------------

<*> В абз. 2 п. 3 ПБУ 7/98 речь идет об объявлении годовых дивидендов по результатам деятельности акционерного общества за отчетный год. Полагаем, что операции по распределению чистой прибыли между участниками ООО отражаются в аналогичном порядке.

Т.Е.Меликовская
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

12.09.2014

Другие схемы корреспонденций счетов

Выпуски за другие дни

Подписаться на данный обзор