• Главная
• Правовые ресурсы
• Финансовые консультации
• Схемы корреспонденций счетов
• 20 апреля 2012 года

Выпуск от 20 апреля 2012 года

(см. также выпуски за другие дни)

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете организации приобретение золота с зачислением на срочный обезличенный металлический счет и начисление процентов по этому счету в рублях?

Организация 11.01.2012 приобрела у банка 2000 г золота по цене 1639,60 руб. за грамм. Золото зачислено на срок три месяца на срочный обезличенный металлический счет, на который начисляются проценты из расчета 1% годовых от стоимости золота на дату его зачисления на счет. По окончании срока, установленного договором, проценты зачисляются в рублях на расчетный счет организации в этом же банке, а золото выдается организации в физической форме, при этом банку доплачивается НДС в сумме 590 256 руб. Учетной политикой организации в целях бухгалтерского учета установлено, что драгоценные металлы, приобретенные не для обычных видов деятельности, учитываются по фактическим затратам на приобретение.

Корреспонденция счетов:

 

Гражданско-правовые отношения

Обезличенные металлические счета представляют собой счета, открываемые кредитной организацией для учета драгоценных металлов без указания индивидуальных признаков и осуществления операций по их привлечению и размещению. Драгоценные металлы, учитываемые на обезличенных металлических счетах, имеют количественную характеристику массы металла и стоимостную балансовую оценку (п. п. 2.7, 9.3 Положения Банка России от 01.11.1996 N 50 "О совершении кредитными организациями операций с драгоценными металлами", введенного в действие Приказом Банка России от 01.11.1996 N 02- 400). Обезличенные металлические счета могут быть срочными (п. 9.5 Положения) <1>.

Привлечение и размещение драгоценных металлов на обезличенные металлические счета могут быть осуществлены банками путем зачисления на обезличенные металлические счета драгоценных металлов, проданных клиенту (п. 9.7 Положения).

Проценты, начисляемые на обезличенные металлические счета, исчисляются и выплачиваются в рублях, если иное не установлено договором между сторонами (п. 9.9 Положения).

Возврат драгоценных металлов с обезличенных металлических счетов клиентов возможен путем снятия со счетов драгоценных металлов в физической форме (абз. 2 п. 9.7 Положения).

Бухгалтерский учет

Напомним, что драгоценные металлы, приобретенные не для осуществления обычных видов деятельности, в общем случае не признаются финансовыми вложениями и на них не распространяется Положение по бухгалтерскому учету "Учет финансовых вложений" ПБУ 19/02, утвержденное Приказом Минфина России от 10.12.2002 N 126н (п. 3 ПБУ 19/02) <2>. Однако в рассматриваемой ситуации на срочный обезличенный металлический счет начисляются проценты, что позволяет рассматривать его в качестве финансового вложения на основании положений п. 2, абз. 1 п. 3 ПБУ 19/02.

Финансовые вложения учитываются по первоначальной стоимости, которой в данном случае признается сумма, уплаченная банку при приобретении золота (п. п. 8, 9 ПБУ 19/02).

Учет драгоценных металлов, зачисленных на срочные обезличенные металлические счета, по которым предусмотрено начисление процентов, можно организовать на счете 58 "Финансовые вложения" на отдельно открытом субсчете, например 58-5 "Срочные обезличенные металлические счета" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).

Доходы в виде процентов, начисляемых на обезличенный металлический счет, ежемесячно признаются прочими доходами организации (п. 34 ПБУ 19/02, п. п. 7, 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

По окончании срока, установленного договором обезличенного металлического счета, организация признает выбытие финансового вложения (п. 25 ПБУ 19/02). На наш взгляд, возврат золота организации в физической форме может отражаться в том же порядке, что и обычное погашение заемных обязательств.

Отдельно отметим, что способы ведения бухгалтерского учета операций, связанных с приобретением и продажей драгоценных металлов, нормативными актами по бухгалтерскому учету не установлены. Соответственно, организация может самостоятельно установить такой способ, руководствуясь при этом общими правилами бухгалтерского учета (п. 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н).

При этом считаем, что учет золота, хранящегося в организации, может быть организован на счете 41 "Товары" на отдельно открытом субсчете, например 41-5 "Драгоценные металлы" (Инструкция по применению Плана счетов). Это связано с тем, что при наступлении определенных обстоятельств (как то: увеличение цен на золото, нехватка оборотных средств и т.п.) актив будет продан организацией <3>.

По общему правилу активы, приобретенные за плату, принимаются к бухгалтерскому учету по сумме фактических затрат на их приобретение (абз. 2, 3 п. 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н). Фактические затраты определяются без учета подлежащего вычетам НДС, предъявленного контрагентами организации (при условии, что сумма НДС подлежит налоговому вычету).

Таким образом, при получении золота в физической форме организация сделает две записи:

- по дебету счета 41, субсчет 41-5, и кредиту счета 58, субсчет 58-5, - на стоимость золота, по которой оно приобреталось у банка;

- по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - на сумму НДС, предъявленного банком (о предъявлении банком НДС см. ниже).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Продажа банками организациям драгоценных металлов с зачислением их на обезличенные металлические счета при условии, что драгоценные металлы остаются в хранилище банка, НДС не облагается. В случае изъятия слитков драгоценных металлов из хранилища банка-продавца, включая изъятие слитков, стоимость которых ранее зачислена на обезличенный металлический счет клиента, указанные операции, по мнению Минфина России, подлежат налогообложению НДС. При этом счета-фактуры выставляются банками в общеустановленном порядке в том налоговом периоде, в котором слитки изымаются из хранилища (пп. 9 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ, Письма Минфина России от 17.06.2011 N 03-07-05/19, от 20.09.2011 N 03-07-14/92).

НДС, предъявленный банком, организация в общеустановленном порядке может принять к вычету, но только при условии, что драгоценный металл будет использован для операций, облагаемых НДС (пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ). Заметим, что к такого рода операциям, в частности, не относится продажа золота банкам (пп. 9 п. 3 ст. 149 НК РФ, Письмо Минфина России от 01.03.2010 N 03-11-11/40).

Налог на прибыль организаций

Прежде всего остановимся на порядке переоценки стоимости драгоценных металлов в налоговом учете. Письмом Минфина России от 20.12.2011 N 11- 14-09/1873 разъяснено следующее. В соответствии с п. 11 ст. 250 и пп. 5 п. 1 ст. 265 НК РФ внереализационными доходами (расходами) налогоплательщика признаются доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных и полученных), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю РФ, установленного Банком России.

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 1 Федерального закона от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" валютными ценностями признаются только иностранная валюта и внешние ценные бумаги. Следовательно, драгоценные металлы, находящиеся на обезличенных металлических счетах в кредитных организациях, к валютным ценностям не относятся.

Подпунктом 7 п. 4 ст. 271 и пп. 6 п. 7 ст. 272 НК РФ установлены даты признания доходов (расходов) от переоценки стоимости драгоценных металлов.

Вместе с тем специальная норма, касающаяся признания доходов и расходов, возникающих от переоценки драгоценных металлов, установлена гл. 25 НК РФ только для банков (пп. 19 п. 2 ст. 290, пп. 18 п. 2 ст. 291 НК РФ).

Для организаций, не являющихся банками, порядок переоценки драгоценных металлов, в том числе находящихся на обезличенных металлических счетах, для целей налогообложения не установлен. В связи с этим доходов (расходов) в виде положительной (отрицательной) курсовой разницы у них не возникает <4>.

Что касается процентов, полученных по срочному обезличенному металлическому счету, то они в общеустановленном порядке ежемесячно и на дату прекращения договора включаются в состав внереализационных доходов организации (п. 6 ст. 250, п. 6 ст. 271, абз. 2 п. 4 ст. 328 НК РФ).

 

---

<1> В договоре обезличенного металлического счета определяются операции, проводимые по данному счету, условия зачисления на счет и возврата со счета драгоценных металлов, а также размер и порядок выплаты вознаграждений, связанных с ведением счета, изменением индивидуальных характеристик драгоценных металлов при их зачислении и выдаче со счета в физической форме и отклонением массы металла, числящегося на обезличенном металлическом счете, от массы металла, подлежащего возврату с этого счета в физической форме (п. 9.4 Положения). Порядок учета вознаграждения банка за ведение счета в настоящей схеме не рассматривается.

<2> Очевидно также, что драгоценные металлы не являются активами, выраженными в иностранной валюте, и на них не распространяется Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2006), утвержденное Приказом Минфина России от 27.11.2006 N 154н (пп. 2 п. 1 ст. 1 Федерального закона N 173-ФЗ, п. 1 ПБУ 3/2006).

<3> Основным отличием этого актива от товара является то, что сделки по его купле-продаже не являются для организации операциями, осуществляемыми в ходе обычной хозяйственной деятельности. Поэтому можно также использовать и счет 10 "Материалы", открыв отдельный субсчет 10-12 "Драгоценные металлы".

<4> При этом существуют разъяснения Минфина России и налоговых органов, в которых указывается на необходимость переоценки стоимости драгоценных металлов в период их нахождения у организаций, не являющихся банками (Письма УФНС России по г. Москве от 17.10.2011 N 16-15/100093@, от 28.02.2011 N 16-15/018197@, Минфина России от 31.03.2010 N 03-11-06/2/45). Но изложенная выше по тексту позиция Минфина России (Письмо N 11- 14-09/1873) представляется нам более обоснованной и потому подлежащей применению.

2012-03-22	И.В.Заико
	Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

Другие схемы корреспонденций счетов

Выпуски за другие дни

Подписаться на данный обзор