Выпуск от 21 октября 2011 года
(см. также выпуски за другие дни)
Схемы корреспонденций счетов
Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс
Ситуация:
Как отражается в бухгалтерском и налоговом учете приобретение товара, если условиями договора поставки предусмотрено предоставление скидки при оплате товара ранее срока, установленного договором (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 19.07.2011 N 245-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" в Налоговый кодекс РФ)?
Организация в сентябре приобрела товары договорной стоимостью 141 600 руб. (в том числе НДС 21 600 руб.). Условиями договора поставки предусмотрена скидка в размере 6% от стоимости приобретенного товара в случае его оплаты не позднее пяти дней с даты получения. Товар получен покупателем 30 сентября, а расчеты с поставщиком осуществлены 3 октября в сумме 133 104 руб. (в том числе НДС 20 304 руб.) с учетом предоставленной скидки. На момент предоставления скидки приобретенный товар еще не реализован на сторону.
Корреспонденция счетов:
Гражданско-правовые отношения
По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст. 506 Гражданского кодекса РФ).
Покупатель оплачивает поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки (п. 1 ст. 516 ГК РФ). В рассматриваемой ситуации условиями договора предусмотрено изменение цены договора после его заключения путем предоставления покупателю скидки (п. 2 ст. 424 ГК РФ).
Налог на добавленную стоимость (НДС)
Предъявленную поставщиком сумму НДС по приобретенному товару организация имеет право принять к вычету после принятия на учет товара при наличии счета-фактуры поставщика (пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации по условиям договора изменяется договорная стоимость реализованного товара, покупателю предоставляется скидка.
Обращаем внимание, что с 01.10.2011 в случае изменения стоимости отгруженных товаров в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа), сумма НДС в размере разницы между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости отгруженных товаров до и после такого уменьшения, подлежит восстановлению. Восстановление суммы НДС в размере указанной разницы производится покупателем в том налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат:
дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров;
дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров (пп. 4 п. 3 ст. 170 НК РФ, пп. "б" п. 18 ст. 2, п. 1 ст. 4 Федерального закона N 245-ФЗ). В рассматриваемой ситуации исходим из предположения, что восстановление НДС организация производит при получении корректировочного счета- фактуры <1>.
Налог на прибыль организаций
К налоговому учету приобретенные товары принимаются по стоимости, равной их договорной цене (без учета НДС) на дату приобретения (абз. 2 ст. 320 НК РФ). После предоставления скидки стоимость товара, принятого к учету, уменьшается на сумму предоставленной скидки (без учета НДС) <2>.
Бухгалтерский учет
Товары принимаются к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов по фактической себестоимости, которой при приобретении за плату признается сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением НДС (п. п. 2, 5, 6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н). В рассматриваемом случае фактические затраты на приобретение товара равны договорной стоимости товара (без учета НДС) на дату его получения от поставщика (п. 6 ПБУ 5/01).
Оприходование товара отражается в бухгалтерском учете по дебету счета 41 "Товары" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н).
В рассматриваемой ситуации после отгрузки товара покупателю предоставлена скидка. В этом случае на дату предоставления скидки организация производит сторнировочную запись по дебету счета 41 в корреспонденции с кредитом счета 60 в размере предоставленной скидки без учета НДС. Также сторнировочная запись делается по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" в корреспонденции с кредитом счета 60 в сумме НДС, приходящейся на предоставленную скидку (п. п. 6.4, 6.5 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. 225 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28.12.2001 N 119н) <3>, <4>.
Как сказано выше, покупатель должен восстановить к уплате в бюджет сумму НДС, относящуюся к предоставленной поставщиком скидке. Эта операция отражается по дебету счета 19 в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| В месяце приобретения товара | ||||
| Принят к учету товар (141 600 - 21 600) | 41 | 60 | 120 000 | Отгрузочные документы поставщика, Акт о приемке товаров |
| Отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком | 19 | 60 | 21 600 | Счет-фактура |
| Принята к вычету сумма НДС, предъявленная поставщиком | 68 | 19 | 21 600 | Счет-фактура |
| В месяце получения скидки | ||||
| Перечислена поставщику плата за товар (с учетом предоставленной скидки) | 60 | 51 | 133 104 | Выписка банка по расчетному счету |
| Восстановлен НДС в размере разницы между суммами НДС, исчисленными исходя из стоимости реализованного товара до и после предоставления скидки (21 600 - 20 304) | 19 | 68 | 1 296 | Корректировочный счет-фактура |
| СТОРНО Скорректированы фактические затраты, связанные с приобретением товара, на сумму предоставленной скидки (120 000 x 6%) | 41 | 60 | 7 200 | Исправленные отгрузочные документы поставщика |
| СТОРНО Скорректирована сумма НДС в части, приходящейся на предоставленную скидку (21 600 x 6%) | 19 | 60 | 1 296 | Бухгалтерская справка-расчет |
<1> Напомним, что при получении скидки до 01.10.2011 организации следовало скорректировать сумму НДС, принятую к вычету в период применения вычета. При этом покупателю необходимо было внести соответствующие изменения в книгу покупок, аннулировав запись по счету-фактуре за налоговый период, в котором был зарегистрирован счет-фактура до внесения в него исправлений. Одновременно исправленный счет-фактура регистрировался покупателем в книге покупок (суммы НДС предъявлялись покупателем к вычету) в том налоговом периоде, в котором получен исправленный счет-фактура (Письма Минфина России от 13.11.2010 N 03-07-11/436, ФНС России от 01.04.2010 N 3-0-06/63).
<2> В том случае, если на момент предоставления скидки приобретенный товар реализован, в период его реализации необходимо скорректировать расходы на сумму предоставленной скидки (без учета НДС) и представить уточненную налоговую декларацию (Письмо Минфина России от 02.04.2010 N 03-02-07/1-146).
<3> Отметим, что фактическая себестоимость материально-производственных запасов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством РФ (п. 12 ПБУ 5/01). Как сказано выше, фактическая себестоимость товара определяется с учетом предоставленной скидки. Следовательно, на дату предоставления поставщиком скидки организация производит уточнение, а не изменение фактической себестоимости товара, по которой он принимался к учету.
Аналогичный вывод следует из Комментария к новому Плану счетов бухгалтерского учета (под ред. А.С. Бакаева).
<4> Если на дату предоставления скидки приобретенный товар реализован, то следует также скорректировать себестоимость продаж.
| 2011-10-14 | Н.А.Якимкина |
| Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению |