<Письмо> МНС РФ от 14.05.2004 N 03-1-08/1180/13@ "О порядке исчисления налога на добавленную стоимость при реорганизации путем преобразования"

Департамент косвенных налогов Министерства Российской Федерации по налогам и сборам о порядке исчисления налога на добавленную стоимость при реорганизации юридического лица путем преобразования сообщает следующее.

1. В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

При применении организацией, образованной в процессе реорганизации путем преобразования, налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по товарам (работам, услугам), приобретенным и отраженным в бухгалтерском учете реорганизованной организацией, а оплаченных организацией, созданной в процессе этой реорганизации, следует учитывать следующее.

В соответствии с пунктом 6 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость (далее - суммы налога), предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

В соответствии с пунктом 1 статьи 172 Кодекса налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и соответствующих первичных документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога.

Учитывая изложенное, для принятия в установленном порядке к вычету сумм налога, предъявленных продавцом налогоплательщику, необходимы:

- наличие счетов-фактур, оформленных продавцом на имя налогоплательщика-покупателя;

- наличие фактической оплаты непосредственно налогоплательщиком-покупателем принятых им к учету товаров (работ, услуг).

При этом у вновь образуемых в процессе реорганизации организаций могут отсутствовать законные основания принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость при отсутствии какого-либо из указанных выше условий.

Вместе с тем необходимо отметить следующее. Порядок применения вычетов налога на добавленную стоимость зависит от конкретной формы передачи выделяемым обществам прав и обязанностей по договорам на поставку продукции (работ, услуг), которая будет избрана соответствующим реорганизуемым обществом, но в любом случае предполагает внесение изменений в данные договоры, а также в выставленные ранее счета-фактуры. В частности, статьей 430 ГК РФ допускается заключение договоров в пользу третьего лица, статьи 382 и 391 ГК РФ регулируют основания и порядок перемены лиц в обязательстве, главой 50 ГК РФ предусмотрен институт действия в чужом интересе без поручения, включая совершение сделок, исходя из вероятных намерений заинтересованного лица.

Учитывая вышеизложенное, созданной в процессе реорганизации организации будет право принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость в случае внесения изменений в выставленные ранее счета-фактуры на полученные товары (работы, услуги).

2. В соответствии со статьей 57 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) реорганизация юридического лица может быть осуществлена по решению его учредителей (участников) либо органа юридического лица, уполномоченного на то учредительными документами в форме слияния, присоединения, разделения, выделения, преобразования.

При передаче основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации следует руководствоваться следующим.

Согласно гражданскому законодательству при реорганизации юридического лица в форме присоединения к другому юридическому лицу к последнему переходят все имущественные права и обязанности присоединенного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

Передаточный акт, составленный на основе инвентаризации имущества, отражающий правопреемство по обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении его кредиторов и должников, утверждается и представляется вместе с учредительными документами для государственной регистрации и внесения изменений в учредительные документы существующих юридических лиц.

Присоединенное предприятие прекращает свою деятельность с момента внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр юридических лиц, а реорганизуемое (правопреемник) после перерегистрации и приведения в соответствие учредительных документов ставит на баланс средства присоединенного предприятия.

Учитывая изложенное, передача имущества, включая имущественные права, присоединенного юридического лица на основании передаточного акта не является реализацией и не облагается налогом на добавленную стоимость.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 3 статьи 39 и подпункта 1 пункта 2 статьи 146 Кодекса не признается объектом налогообложения передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

В соответствии с пунктом 2 статьи 170 Кодекса суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случае приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 Кодекса.

Таким образом, если выбытие имущества, ранее приобретенного для производственной деятельности, связано с осуществлением операций, не признаваемых объектом налогообложения, либо с осуществлением операций, не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения), то суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету, подлежат восстановлению. При выбытии недоамортизированного имущества сумма налога подлежит восстановлению в части, приходящейся на остаточную стоимость передаваемого имущества.

Руководитель Департамента

косвенных налогов -

советник налоговой службы

Российской Федерации

II ранга

Н.С.ЧАМКИНА