2.6.7. Истребование документов в рамках статей 93, 93.1 Кодекса

Должностное лицо все мероприятия налогового контроля в рамках проведения камеральной налоговой проверки (в том числе, истребование пояснений, документов и т.п.) осуществляет в пределах сроков, установленных пунктом 2 статьи 88 Кодекса.

Допускается истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 Кодекса после окончания камеральной налоговой проверки в качестве дополнительных мероприятий налогового контроля на основании пункта 6 статьи 101 Кодекса либо в рамках конкретной сделки на основании пункта 2 статьи 93.1 Кодекса.

При истребовании документов (информации) в рамках камеральной налоговой проверки должностные лица налоговых органов руководствуются следующими принципами: законность, риск-ориентированный подход, определенность, однократность, приоритет получения информации из доступных государственных ресурсов, цифровая среда, срочность. Должностное лицо не вправе истребовать документы, по которым у налогоплательщика отсутствует обязанность их ведения.

Истребование документов (информации) проводится в комплексе с иными мероприятиями налогового контроля.

В рамках истребования документов в соответствии с пунктом 2 статьи 93 Кодекса правом налогового органа является обеспечение ознакомления с подлинниками документов, связанными с исчислением и уплатой налогов.

Документы, полученные налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля, подлежат обязательной регистрации в информационных ресурсах налоговых органов и могут быть использованы налоговыми органами в рамках своих полномочий.

Непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговый орган оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде влечет административную ответственность должностных лиц организации (гражданина, в том числе являющегося индивидуальным предпринимателем, либо занимающегося частной практикой в соответствии с законодательством Российской Федерации), предусмотренную частью 1 статьи 15.6 КоАП РФ.

Для истребования документов налоговый орган выставляет налогоплательщику соответствующее требование (пункт 1 статьи 93 Кодекса).

При формировании требования должностное лицо использует четкие формулировки, позволяющие налогоплательщику однозначно понимать, какие документы необходимо представить налоговому органу.

При направлении требования в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, требование подписывается отправителем усиленной квалифицированной электронной подписью.

Налогоплательщику, на которого возложена обязанность представлять налоговую декларацию (расчет) в электронной форме, требования о представлении документов (информации) направляются также в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота либо через личный кабинет налогоплательщика. При передаче по телекоммуникационным каналам связи требование считается полученным на шестой рабочий день со дня направления, указанного в подтверждении даты отправки электронного документа (абзац 8 пункта 4 статьи 31, пункт 2 статьи 6.1 Кодекса).

В случаях отсутствия у налогоплательщика обязанности представлять налоговую декларацию (расчет) в электронной форме, требование может быть передано (направлено) следующими способами (пункт 4 статьи 31 Кодекса):

- под расписку;

- по почте заказным письмом;

- в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота (при наличии возможности);

- через личный кабинет налогоплательщика (при наличии регистрации);

- через многофункциональный центр (МФЦ) предоставления государственных и муниципальных услуг.

Момент передачи требования под расписку определяется по отметке о его получении, которую на требовании проставляет налогоплательщик или его представитель.

При направлении требования по почте заказным письмом датой его получения в соответствии с положениями пункта 6 статьи 6.1, абзаца 3 пункта 4 статьи 31 Кодекса будет являться шестой день со дня отправки такого заказного письма.

В исключительных случаях, датой получения документа признается дата фактического получения требования (отслеживание трек-номера Почты России).

Адрес получателя указывается в соответствии с пунктом 5 статьи 31 Кодекса.

При направлении требования через личный кабинет налогоплательщика датой его получения считается день, следующий за днем размещения документа в личном кабинете налогоплательщика (статья 11.2, пункт 4 статьи 31 Кодекса).

При направлении требования через МФЦ датой его получения считается день, следующий за днем получения такого требования МФЦ (пункт 4 статьи 31 Кодекса).

В соответствии с пунктом 7 статьи 88 Кодекса при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, за исключением:

- документов, подтверждающих право на налоговые льготы у налогоплательщиков, использующих такие льготы (пункт 6 статьи 88 Кодекса). Льготами по налогам и сборам признаются преимущества, предоставляемые налоговым законодательством отдельным категориям налогоплательщиков по сравнению с другими (пункт 1 статьи 56 Кодекса). К налоговым льготам также относится возможность не уплачивать тот или иной налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере;

- документов, которые в соответствии с положениями Кодекса должны прилагаться к налоговой декларации (расчету), если они не были представлены вместе с декларацией (расчетом) (пункт 7 статьи 88 Кодекса);

- документов, подтверждающих правомерность применения налоговых вычетов (статья 172) при подаче налоговой декларации по НДС, в которой заявлено право на возмещение налога (пункт 8 статьи 88 Кодекса);

- счета-фактуры, первичные и иные документы, в случаях выявления противоречий между сведениями об операциях, содержащимися в налоговой декларации по НДС, либо при выявлении несоответствия сведений об операциях, содержащихся в налоговой декларации по НДС, представленной налогоплательщиком, сведениям об указанных операциях, содержащимся в налоговой декларации по НДС, представленной в налоговый орган другим налогоплательщиком (иным лицом, на которое в соответствии с главой 21 Кодекса возложена обязанность по представлению указанной налоговой декларации), или в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур, представленном в налоговый орган лицом, на которое в соответствии с главой 21 Кодекса возложена соответствующая обязанность, в случае, если такие противоречия, несоответствия свидетельствуют о занижении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджетную систему Российской Федерации, либо о завышении суммы НДС, заявленной к возмещению (пункт 8.1 статьи 88 Кодекса);

- сведений о периоде участия налогоплательщика в договоре инвестиционного товарищества; о приходящейся на него доле прибыли (расходов, убытков) инвестиционного товарищества (сведения запрашиваются только при проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль организаций, налогу на доходы физических лиц) (пункт 8.2 статьи 88 Кодекса);

- документов, являющихся основанием для исчисления и уплаты налогов, связанных с использованием природных ресурсов (пункт 9 статьи 88 Кодекса);

- первичных и иных документов, подтверждающих изменение сведений в соответствующих показателях налоговой декларации (расчета), и аналитические регистры налогового учета, на основании которых сформированы указанные показатели до и после их изменений при проведении камеральной налоговой проверки на основе уточненной налоговой декларации (расчета), представленной по истечении двух лет со дня, установленного для подачи налоговой декларации (расчета) по соответствующему налогу за соответствующий отчетный (налоговый) период, в которой уменьшена сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, или увеличена сумма полученного убытка по сравнению с ранее представленной налоговой декларацией (расчетом) (пункт 8.3 статьи 88 Кодекса). Если указанный двухлетний срок не истек, налоговый орган вправе требовать от налогоплательщика только представления пояснений, обосновывающих изменение суммы налога к уплате либо размер полученного убытка (абзацы 2, 3 пункта 3 статьи 88 Кодекса). При этом налогоплательщик вправе приложить к пояснениям документы, подтверждающие достоверность данных представленной отчетности (пункт 4 статьи 88 Кодекса);

- счетов-фактур, первичных и иных документов, относящихся к операциям с товарами, подлежащими прослеживаемости при выявлении несоответствий между сведениями, содержащимися в налоговой декларации по НДС (единой (упрощенной) декларации, УСН или в общем случае ЕСХН), сведениями, отраженными в отчете об операциях с товарами, подлежащими прослеживаемости, и (или) документами, содержащими реквизиты прослеживаемости, которые представил налогоплательщик (другой налогоплательщик). Выявлены несоответствия между сведениями указанного отчета налогоплательщика и отчета, поданного другим налогоплательщиком (пункт 8.9 статьи 88 Кодекса).

- документы и сведения, которые подтверждают соответствие показателей реализации регионального инвестиционного проекта требованиям к таким проектам и (или) их участникам, установленным Кодексом и (или) законами соответствующих субъектов РФ в случаях, если налогоплательщик, использующий налоговые льготы, предусмотренные для участников региональных инвестиционных проектов Кодексом и (или) законами субъектов РФ, представил в налоговый орган декларацию (расчет), в которой заявлена такая льгота (пункт 12 статьи 88 Кодекса);

- первичные и иные документы, подтверждающие возврат подакцизных товаров и правомерность применения вычетов сумм акциза (за исключением документов, ранее представленных по иным основаниям) при проведении камеральной налоговой проверки налоговой декларации по акцизам, в которой заявлены налоговые вычеты, предусмотренные статьей 200 Кодекса в связи с возвратом покупателем налогоплательщику ранее реализованных подакцизных товаров (за исключением алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции); налоговой декларации по акцизам, представленной в связи с возвратом налогоплательщиком - производителем алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции этилового спирта поставщику-производителю этилового спирта, налоговой декларации по акцизам, отражающей налоговые вычеты сумм акциза, уплаченных налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров на территорию Российской Федерации, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров (пункт 8.4 статьи 88 Кодекса);

- сведения и документы, подтверждающие обоснованность отражения сумм, не подлежащих обложению страховыми взносами, и применения пониженных тарифов страховых взносов (пункт 8.6 статьи 88 Кодекса). А также истребование документов допустимо при неотражении сумм (в том числе исчисленных страховых взносов по дополнительным тарифам на обязательное пенсионное страхование, страховых взносов на дополнительное социальное обеспечение отдельных категорий плательщиков) в расчетах по страховым взносам при проведении камеральной проверки расчета по страховым взносам, в котором не отражены (не корректно отражены) суммы страховых взносов по дополнительным тарифам на обязательное пенсионное страхование, страховых взносов на дополнительное социальное обеспечение отдельных категорий плательщиков;

- пояснения, касающиеся применения инвестиционного налогового вычета или федерального инвестиционного налогового вычета, и (или) первичные и иные документы, подтверждающие правомерность применения одного из этих вычетов при проведении камеральной проверки декларации по налогу на прибыль, в которой заявлен инвестиционный налоговый вычет или федеральный инвестиционный налоговый вычет, которые предусмотрены статьями 286.1, 286.2 Кодекса (пункт 8.8 статьи 88 Кодекса);

- иных случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

На основании подпункта 5 пункта 1 статьи 23 Кодекса налоговый орган по месту жительства индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет, вправе запросить книгу учета доходов и расходов и хозяйственных операций.

Документы, которые были истребованы в ходе налоговой проверки, представляются в течение 10 дней (30 дней - при налоговой проверке иностранного лица, подлежащего постановке на учет в налоговом органе в соответствии с пунктом 4.6 статьи 83 Кодекса, 30 дней - при обнаружении несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, имеющимся у налогового органа при подтверждении вывоза товара за пределы таможенной территории ЕАЭС в соответствии с пунктом 1.2 статьи 165 Кодекса) со дня получения соответствующего требования (пункт 6 статьи 6.1, пункт 3 статьи 93 Кодекса).

В случае, если проверяемое лицо не имеет возможности представить истребуемые документы в течение установленного срока, оно в течение дня, следующего за днем получения требования о представлении документов, письменно уведомляет проверяющих должностных лиц налогового органа о невозможности представления в указанные сроки документов с указанием причин, по которым истребуемые документы не могут быть представлены в установленные сроки, и о сроках, в течение которых проверяемое лицо может представить истребуемые документы.

Указанное уведомление может быть представлено в налоговый орган проверяемым лицом лично или через представителя либо передано в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика. Лица, на которых в соответствии с пунктом 3 статьи 80 Кодекса не возложена обязанность по представлению налоговой декларации в электронной форме, вправе направить указанное уведомление по почте заказным письмом.

В течение двух дней со дня получения такого уведомления руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе на основании этого уведомления продлить сроки представления документов или отказать в продлении сроков, о чем выносится отдельное решение (пункт 3 статьи 93 Кодекса).

При принятии решения о продлении срока представления документов учитываются:

- причины, по которым налогоплательщик не может вовремя представить документы;

- объем истребованных документов;

- факт частичной передачи документов;

- сроки, в которые проверяемое лицо может представить документы.

- другие имеющие значение обстоятельства.

Истребуемые документы могут быть представлены в налоговый орган проверяемым лицом лично или через представителя, направлены по почте заказным письмом либо переданы в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика (пункт 2 статьи 93 Кодекса).

Представление документов на бумажном носителе производится в виде заверенных проверяемым лицом копий. Не допускается требование нотариального удостоверения копий документов, представляемых в налоговый орган (должностному лицу), если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

Представление документов, составленных в электронной форме по форматам, установленным федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, осуществляется по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика.

Истребуемые документы, составленные на бумажном носителе, могут быть представлены в электронной форме в виде электронных образов документов (документов на бумажном носителе, преобразованных в электронную форму путем сканирования с сохранением их реквизитов) по форматам, установленным федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, по телекоммуникационным каналам связи или через личный кабинет налогоплательщика.

В ходе проведения налоговой проверки, иных мероприятий налогового контроля налоговые органы не вправе истребовать у проверяемого лица документы, ранее представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного проверяемого лица. Указанное ограничение не распространяется на случаи, когда документы ранее представлялись в налоговый орган в виде подлинников, возвращенных впоследствии проверяемому лицу, а также на случаи, когда документы, представленные в налоговый орган, были утрачены вследствие непреодолимой силы (5 статьи 93 Кодекса).

В соответствии со статьей 93.1 Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее камеральную налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента:

- документы (информацию), касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента) у контрагента, у лица, которое осуществляет (осуществляло) ведение реестра владельцев ценных бумаг, или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента), эти документы (информацию), в том числе связанные с ведением реестра владельца ценных бумаг;

- сведения, касающиеся деятельности инвестиционного товарищества за проверяемый период при проведении камеральной налоговой проверки расчета финансового результата инвестиционного товарищества, налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль организаций, налогу на доходы физических лиц участника договора инвестиционного товарищества, у участника договора инвестиционного товарищества - управляющего товарища, ответственного за ведение налогового учета:

1) состав участников договора инвестиционного товарищества, включая сведения об изменениях состава участников указанного договора;

2) состав участников договора инвестиционного товарищества - управляющих товарищей, включая сведения об изменениях состава таких участников указанного договора;

3) доля прибыли (расходов, убытков), приходящаяся на каждого из управляющих товарищей и товарищей;

4) доля участия каждого из управляющих товарищей и товарищей в прибыли инвестиционного товарищества, установленная договором инвестиционного товарищества;

5) доля каждого из управляющих товарищей и товарищей в общем имуществе товарищей;

6) изменения в порядке определения участником договора инвестиционного товарищества - управляющим товарищем, ответственным за ведение налогового учета, расходов, произведенных в интересах всех товарищей для ведения общих дел товарищей, в случае, если такой порядок установлен договором инвестиционного товарищества.

При проведении камеральной налоговой проверки должностное лицо вправе ознакомиться с подлинниками ранее истребованных в рамках статей 93, 93.1 Кодекса документов (пункт 2 статьи 93 Кодекса), в таких случаях, как:

- обнаружение несоответствий сведений, имеющихся у налогового органа, сведениям, представленным налогоплательщиком;

- необходима сверка представленных налогоплательщиком копий с соответствующими оригиналами документов.

Уведомление о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, лицу, в отношении которого проводится проверка (его представителю), может быть:

- вручено под расписку;

- направлено по почте заказным письмом;

- передано в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота, либо через личный кабинет налогоплательщика.

За непредставление оригиналов документов, запрошенных налоговым органом для ознакомления, должностное лицо организации (индивидуальный предприниматель) может быть привлечено (привлечен) к административной ответственности, предусмотренной частью 1 статьи 19.4 КоАП РФ за неповиновение законному распоряжению или требованию должностного лица налогового органа.

Взаимодействие налоговых органов по выполнению поручений об истребовании в рамках статьи 93.1 Кодекса документов (информации) осуществляется следующим образом:

Налоговый орган, осуществляющий налоговую проверку или иные мероприятия налогового контроля, направляет поручение об истребовании документов (информации) в налоговый орган по месту учета контрагента проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента) либо лица, располагающего документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента), у которого должны быть истребованы указанные документы (информация).

В случае, если контрагент проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, плательщика страховых взносов, налогового агента) состоит на учете в том же налоговом органе, где осуществляется проведение налоговой проверки, руководителем (заместителем руководителя) налогового органа подписывается требование о представлении документов (информации). При этом поручение об истребовании документов (информации) не составляется.

Если истребуемые документы (информация) не могут быть представлены в срок, указанный в пункте 5 статьи 93.1 Кодекса, налоговый орган на основании уведомления лица, у которого истребованы документы (информация), вправе продлить срок представления этих документов (информации).

Продление срока представления документов (информации) осуществляется налоговым органом по месту учета лица, у которого истребованы документы (информация).

Перед направлением требования (поручения) должностное лицо в обязательном порядке проводит анализ ранее истребованных документов (информации) с целью исключения случаев повторного и (или) избыточного истребования.

При формировании поручения об истребовании документов (информации) должностное лицо налогового органа:

- в пределах полномочий оценивает риски нарушения законодательства о налогах и сборах и их существенность;

- в случаях если документы (информация) не предоставлялись ранее: анализирует возможность получения документов (информации) из имеющихся информационных ресурсов и от других органов власти (например, находятся в открытом доступе, в распоряжении иных государственных органов, могут быть получены по СМЭВ, либо выгружаются на постоянной основе в рамках межведомственных соглашений);

- указывает в поручении при проведении какого мероприятия налогового контроля возникла необходимость в представлении документов (информации);

- оценивает дальнейшее использование полученных документов (информации) в качестве доказательной базы;

- учитывает цели и задачи, которые должны быть достигнуты при истребовании;

- учитывает способность организации предоставить ответ на требование (например, в ЕГРЮЛ содержится информация об отсутствии данного лица по юридическому адресу).

Истребование документов у контрагента, либо иного лица осуществляется в случае невозможности истребования у проверяемого лица, либо в случае обоснованных сомнений относительно полученных у проверяемого лица документов. В частности, при истребовании документов по цепочке необходимо последовательно истребовать документы начиная с непосредственного контрагента проверяемого лица. При этом не допускается истребование документов в первую очередь у крупнейших налогоплательщиков.

Контроль хода исполнения поручения осуществляется должностными лицами на постоянной основе.

Истребуемые документы представляются с учетом положений, предусмотренных пунктами 2 и 5 статьи 93 Кодекса.

В соответствии с абзацем третьим пункта 1 статьи 93.1 Кодекса должностное лицо налогового органа, проводящее налоговый мониторинг, вправе истребовать у контрагента или иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности организации, в отношении которой проводится налоговый мониторинг, эти документы (информацию).

Непредставление налоговому органу сведений, необходимых для осуществления налогового контроля либо представление таких документов с заведомо недостоверными сведениями признаются налоговым правонарушением и влекут ответственность, предусмотренную статьями 126, 126.1, 126.3 Кодекса.

Неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с Кодексом это лицо должно сообщить налоговому органу, признается налоговым правонарушением и влечет ответственность, предусмотренную статьей 129.1 Кодекса.

За непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговые органы оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде, предусматривается административная ответственность в виде наложения штрафа на граждан или должностных лиц организации в соответствии с частью 1 статьи 15.6 КоАП РФ.