10. Объекты внешнего благоустройства территории и иные неотделимые улучшения земельного участка (замощение, покрытие) по общему правилу налогом на имущество организаций не облагаются

По результатам выездной налоговой проверки налоговым органом принято решение о привлечении хозяйственного общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу к уплате в бюджет доначислен налог на имущество организаций, пени и штраф, предусмотренный пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Основанием для доначисления соответствующих сумм послужил вывод инспекции о том, что обществом в нарушение пункта 1 статьи 374 НК РФ в объект налогообложения не включены основные средства - площадки для размещения сооружений, обеспечивающих добычу природных ископаемых.

Решением суда первой инстанции, с выводами которого согласились суд апелляционной инстанции и арбитражный суд округа, обществу отказано в признании недействительным решения налогового органа, поскольку спорные площадки выполняют вспомогательную функцию для размещенных на месторождении сооружений и, следовательно, подлежат обложению налогом на имущество организаций.

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации отменила состоявшиеся по делу судебные акты арбитражных судов по следующим основаниям.

В силу подпункта 1 пункта 4 статьи 374 НК РФ земельные участки не признаются объектом налогообложения по налогу на имущество организаций.

По смыслу закона улучшение земельного участка, состоящее в приспособлении его для удовлетворения нужд лиц, пользующихся участком, признается неотъемлемой частью этого земельного участка. Возникновение самостоятельного объекта может иметь место, если выполненные работы привели к появлению на земельном участке объекта недвижимого имущества, отличного от собственно самого участка.

Улучшения земельного участка, необходимые для использования этого участка по назначению, по общему правилу не подлежат обложению налогом на имущество организаций, поскольку не формируют самостоятельного объекта гражданских прав, отличного от земельного участка, и в соответствии с правилами бухгалтерского учета их стоимость не включается в стоимость возводимых на земельном участке сооружений капитального характера.

Согласно материалам дела кустовая площадка представляет собой ограниченную территорию месторождения, на которой подготовлена специальная площадка для размещения группы скважин, нефтегазодобывающего оборудования, служебных и бытовых помещений и т.п.

Созданное покрытие кустовых площадок обеспечивает ровную и твердую поверхность для расположенных на ней объектов нефтепромысла, но не обладает самостоятельными полезными свойствами, а лишь улучшает полезные свойства земельного участка, на котором оно находится.

По окончании аренды земельных участков общество будет обязано провести работы по рекультивации нарушенных земель, в рамках осуществления которых все находящиеся на участках сооружения должны быть демонтированы, а земельные участки покрыты слоем почвы, пригодным для роста деревьев, вырубленных при разработке месторождения.

Приведенные обстоятельства свидетельствуют о том, что обществом понесены затраты в целях улучшения качественного состояния земельных участков, не образующих в силу подпункта 1 пункта 4 статьи 374 НК РФ объект налогообложения по налогу на имущество организаций, в связи с чем выводы судов о правомерности решения налогового органа не могут быть признаны правильными.

В схожем деле суды не согласились с позицией налогового органа о необходимости уплаты налога на имущество организаций в отношении асфальтовых площадок, созданных налогоплательщиком на своей территории и используемых для размещения транспортных средств, и указали следующее.

В соответствии с законодательством неотделимые улучшения земельного участка (замощение, покрытие и др.) не признаются объектами капитального строительства и, следовательно, по общему правилу не формируют объект налогообложения по налогу на имущество организаций (пункт 1 статьи 11, пункт 1 статьи 374 НК РФ, пункт 10 статьи 1 ГрК РФ).

Покрытие асфальтом земельного участка, по сути, представляет собой способ его благоустройства, позволяющий использовать земельный участок для целей размещения на нем транспортных средств, и, таким образом, не приводит к возникновению иного (отдельного) объекта налогообложения.

С учетом того, что недвижимость в виде земельных участков исключена из объекта налогообложения по налогу на имущество организаций (подпункт 1 пункта 4 статьи 374 НК РФ), у налогового органа отсутствовали основания для доначисления указанного налога.