2. Состав рабочей группы

2.1. Ни Закон N 307-ФЗ, ни МСА не содержат запрета на включение в состав рабочей группы лиц, не являющихся аудиторами. Более того, из положений указанных актов следует, что при оказании аудиторских услуг в состав рабочей группы могут входить работники аудиторской организации, в том числе не являющиеся аудиторами, в частности:

- согласно п. 1 ч. 1 ст. 13 Закона N 307-ФЗ аудиторская организация вправе самостоятельно определять на основе стандартов аудиторской деятельности количественный и персональный состав аудиторской группы, оказывающей аудиторские услуги;

- в соответствии с п. 2 ч. 1 ст. 11 Закона N 307-ФЗ претендент на получение квалификационного аттестата аудитора должен иметь на дату подачи заявления о выдаче квалификационного аттестата аудитора стаж работы, связанной с осуществлением аудиторской деятельности либо ведением бухгалтерского учета и составлением бухгалтерской (финансовой) отчетности, не менее трех лет. Не менее двух лет из последних трех лет указанного стажа работы должны приходиться на работу в аудиторской организации. Очевидно, что получение стажа работы, связанного с аудиторской деятельностью, невозможно без участия в рабочих (аудиторских) группах при оказании аудиторских услуг;

- п. 16 (f) МСК 1 определяет, что "рабочая группа - все партнеры и сотрудники, выполняющие задание, а также любые лица, которые выполняют процедуры в рамках данного задания, за исключением внешних экспертов и внутренних аудиторов, которые непосредственно содействуют выполнению задания";

- п. 31 МСК 1 определяет цели, которые аудиторская организация обязана установить в области высокого уровня качества выполняемых заданий, в том числе (п/п (b)) "характер, сроки и объем осуществляемого руководства и надзора в отношении рабочих групп и проверки выполненной ими работы являются надлежащими с учетом характера и обстоятельств заданий и ресурсов, которые выделены или будут выделены рабочим группам, а также в отношении работы, выполняемой менее опытными членами рабочей группы, осуществляются руководство, надзор и проверка со стороны более опытных членов рабочей группы";

- п. 9 МСА 220 (пересмотренный) "Управление качеством при проведении аудита финансовой отчетности" (далее - МСА 220) предусматривает, что "руководитель задания несет конечную ответственность, а, следовательно, отвечает за соблюдение требований настоящего стандарта. Терминологический оборот "руководитель задания обязан взять на себя ответственность за..." используется в отношении тех требований, которые применимы к случаям, когда руководителю задания разрешается поручить разработку и выполнение процедур, задач или действий членам рабочей группы, обладающим надлежащей квалификацией и должным опытом. В отношении других требований данный стандарт в явной форме устанавливает, что требование или обязанность должны выполняться руководителем задания, и руководитель задания может получать информацию от аудиторской организации или других членов рабочей группы".

В соответствии с Рекомендациями аудиторам за 2019 год (раздел "Соблюдение стандартов аудиторской деятельности") особое внимание должно быть обращено на выполнение аудиторских процедур аудитором либо контроль со стороны аудитора за выполнением аудиторских процедур работниками аудиторской организации.

Таким образом, в упомянутых выше Рекомендациях аудиторам за 2019 год Минфин России придерживался мнения, что работники аудиторской организации, не имеющие квалификационного аттестата аудитора, могут выполнять аудиторские процедуры при оказании аудиторских услуг под контролем аттестованного аудитора.

2.2. Согласно ч. 3.1 ст. 4 Закона N 307-ФЗ лица, имеющие действительный квалификационный аттестат аудитора, выданный в соответствии с Федеральным законом от 07.08.2001 N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (далее - "старый" аттестат), вправе участвовать в аудиторской деятельности (осуществлять аудиторскую деятельность) в соответствии с типом имеющегося у него квалификационного аттестата аудитора, за исключением участия в проведении обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности общественно значимых организаций.

Таким образом, при проведении обязательного аудита бухгалтерской (финансовой) отчетности общественно значимых организаций аудитор со "старым" аттестатом не может исполнять полномочия аудитора, но может выполнять иные функции в составе рабочей группы (то есть приравнивается к лицам, не являющимся аудиторами) и принимать участие в оказании аудиторских услуг под руководством и надзором аудиторов и руководителя задания, имеющих квалификационный аттестат аудитора, выданный в соответствии с Федеральным законом N 307-ФЗ от 30.12.2008 "Об аудиторской деятельности".

2.3. Для разграничения возможных выполняемых функций лицами, включаемыми в состав рабочей группы и не имеющими соответствующего квалификационного аттестата аудитора, в настоящих Разъяснениях рассмотрены две категории членов рабочей (аудиторской) группы:

- сотрудники, имеющие опыт работы (как правило, в области аудита и/или бухгалтерского учета и анализа) не менее 1 года и прошедшие обучение, требуемое внутрифирменными стандартами аудиторской организации (далее в настоящих Разъяснениях должность таких сотрудников именуется "помощник (ассистент) аудитора");

- сотрудники аудиторской организации, имеющие опыт работы менее 1 года или не имеющие опыта работы, но прошедшие обучение, требуемое внутрифирменными стандартами аудиторской организации (далее в настоящих Разъяснениях должность таких сотрудников именуется "специалист").

При этом должности работников аудиторских организаций, не обладающих квалификационными аттестатами аудиторов, но включаемых в рабочую группу по проведению аудита (оказанию иных аудиторских услуг), могут иметь различные наименования.

2.4. В соответствии с требованиями п. 32 МСК 1 в аудиторской организации должны быть разработаны и внедрены политика или процедуры, относящиеся к найму, развитию и удержанию персонала, включающие оценку областей компетенции и другие показатели эффективности персонала.

Политика или процедуры аудиторской организации в области персонала, как правило, включают методику оценки компетенций сотрудников по определенным знаниям, навыкам, функциям и опыту работы, необходимых для выполнения должностных обязанностей при оказании аудиторских услуг в соответствии с профессиональным уровнем качества.

Оценка компетенций выявляет профессиональные качества сотрудников и определяет принадлежность сотрудников к соответствующим категориям. Критерии оценки компетенций сотрудников используются для принятия решений о наличии у сотрудника достаточного опыта работы и стажа для назначения его на соответствующую должность в аудиторской организации.

Критериями оценки компетенций сотрудника аудиторской организации, не обладающего квалификационным аттестатом аудитора, как правило, являются:

- требования к образованию и обучению (наличие профессионального образования и/или прохождение обучения по специальным программам);

- соблюдение Правил независимости аудиторов и аудиторских организаций и Кодекса профессиональной этики аудиторов;

- возможность осуществления деятельности под руководством и надзором лица, уполномоченного руководителем аудиторского задания;

- профессиональная способность сотрудника выполнять какую-либо функцию, которая выходит за рамки простого знания принципов, стандартов, понятий, фактов и процедур (интеграция и применение технических компетенций, профессиональных навыков и умений, а также соблюдение профессиональной этики, ценностей и профессионального подхода, которые приобретаются путем профессионального обучения, постоянного повышения профессиональной квалификации, подготовки, приобретения практического опыта, наставничества более опытными над менее опытными членами рабочей группы).