Применение законодательства о налогах и сборах

24. Проценты, полученные заимодавцем по договору займа, не являются объектом налогообложения при исчислении налога на профессиональный доход.

Между обществом в лице генерального директора (далее также - заемщик) и генеральным директором (далее также - заимодавец) заключен договор займа, в соответствии с которым обществу предоставлен заем с процентной ставкой.

Налоговым органом установлено, что с момента заключения договора займа общество, выступая налоговым агентом заимодавца, уплачивало с полученных заимодавцем процентов по договору займа налог на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) по ставке 13%.

Начиная с 1 января 2021 г. в отношении доходов, полученных в виде процентов по указанному договору займа, заимодавец осуществлял уплату налога на профессиональный доход (далее - НПД), соответственно, удержание и уплата обществом как налоговым агентом сумм НДФЛ с сумм выплаченных заимодавцу процентов по договору займа были прекращены.

По результатам проверки налоговым органом вынесено решение о доначислении обществу сумм НДФЛ и привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения с назначением наказания в виде штрафа в связи с необоснованным неотражением обществом в налоговой декларации по НДФЛ за отчетный период дохода и неисчислении (неуплатой) в бюджет НДФЛ с сумм выплаченных заимодавцу процентов по договору займа.

Не согласившись с указанным решением налогового органа, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его незаконным.

Решением суда первой инстанции, оставленным без изменения постановлениями судов апелляционной и кассационной инстанций, заявленное требование удовлетворено.

Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации отменила принятые судебные акты и отказала в удовлетворении заявления общества, отметив следующее.

Объект НПД определен в части 1 статьи 6 Федерального закона от 27 ноября 2018 г. N 422-ФЗ "О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима "Налог на профессиональный доход" (далее - Закон N 422-ФЗ) как доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав). Часть 2 указанной статьи содержит перечень доходов, которые для целей данного федерального закона не признаются объектом налогообложения.

Таким образом, из взаимосвязанных положений частей 1 и 2 статьи 6 Закона N 422-ФЗ следует, что объектом НПД может быть признан не любой доход, который не указан в части 2 статьи 6 этого закона, но лишь тот, который получен исключительно от деятельности, поименованной в части 1 той же статьи.

Следовательно, при разрешении вопроса об уплате НПД необходимо установить правовую природу дохода от действий, квалифицированных налоговым агентом и непосредственно налогоплательщиком как реализация товаров (работ, услуг, имущественных прав). Иной подход приведет к игнорированию указанных выше норм Закона N 422-ФЗ, целей его принятия, а также к недопустимому смешению нормативного регулирования НПД и НДФЛ.

В рассматриваемом деле спор связан с правовой квалификацией процентов, полученных по договору займа, в рамках отношений по уплате НПД.

Из определения дохода в виде процентов, данного в пункте 3 статьи 43 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), следует, что доходы в виде процентов по договору займа подлежат отнесению к пассивному доходу - они не связаны с активной деятельностью лица, получающего доход, в том понимании, в каком определение такой деятельности содержится в нормах НК РФ.

Следовательно, правоотношения, основанные на договорах займа, не имеют признаков оказания услуг либо передачи имущественных прав. Указанный вывод согласуется с определением понятия услуги, закрепленным в пункте 5 статьи 38 НК РФ, в соответствии с которым услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Таким образом, поскольку при передаче денежных средств по договору займа не происходит реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав, проценты, полученные заимодавцем, не могут быть квалифицированы в качестве дохода от реализации и, следовательно, не являются объектом НПД, определенным в части 1 статьи 6 Закона N 422-ФЗ.

С учетом изложенного выводы судов трех инстанций относительно правовой квалификации спорного дохода в виде процентов, полученных по договору займа, являются ошибочными.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 208 НК РФ проценты, полученные от российской организации, признаются доходом от источников в Российской Федерации для целей обложения НДФЛ. Организация-заемщик, производящая выплату дохода в виде процентов по договору займа в пользу физического лица - заимодавца, признается налоговым агентом и обязана исчислить, удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ.

Следовательно, является верным вывод налогового органа, в соответствии с которым общество в проверяемом периоде выступало в качестве налогового агента и несло бремя обязанности по удержанию и перечислению в бюджет суммы НДФЛ за генерального директора с сумм полученного им дохода по договору займа.

Определение N 305-ЭС24-14436

25. Налогоплательщики, осуществляющие деятельность в сфере радиоэлектронной промышленности и включенные в соответствующий реестр в течение 2022 года, могут применять пониженные тарифы по страховым взносам с начала налогового периода 2022 года, то есть с 1 января 2022 г.

Обществом в налоговый орган представлены уточненные расчеты по страховым взносам за 3, 6, 9 месяцев 2022 года с применением пониженных тарифов на основании подпункта 8 пункта 2 статьи 427 НК РФ.

По результатам камеральных налоговых проверок указанных расчетов налоговым органом приняты решения, согласно которым обществу доначислены страховые взносы за названные периоды. Основанием для вынесения решений послужил установленный налоговым органом факт занижения базы по страховым взносам в проверяемых периодах в связи с неправомерным применением пониженных тарифов.

Не согласившись с решениями налогового органа, общество оспорило их в судебном порядке.

Решением суда первой инстанции, оставленным без изменения постановлениями судов апелляционной и кассационной инстанций, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Суды пришли к выводу, что поскольку общество включено в реестр организаций, осуществляющих деятельность в сфере радиоэлектронной промышленности (далее также - реестр), 28 сентября 2022 г., то оно было вправе применять пониженные тарифы страховых взносов, предусмотренные подпунктом 8 пункта 2 статьи 427 НК РФ, только с 1 сентября 2022 г., то есть с месяца включения общества в реестр, а потому применение им пониженных тарифов с 1 января 2022 г. является неправомерным.

Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации отменила принятые судебные акты и удовлетворила требования общества в связи со следующим.

В соответствии с подпунктом 8 пункта 2 статьи 427 НК РФ для плательщиков, указанных в подпункте 18 пункта 1 статьи 427 НК РФ, в течение 2021 и 2022 годов устанавливаются предельные величины базы для исчисления страховых взносов.

Федеральным законом от 14 июля 2022 г. N 323-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 323-ФЗ) в подпункт 18 пункта 1 статьи 427 НК РФ внесены изменения, согласно которым пониженные тарифы применяются для российских организаций, которые включены в реестр организаций, осуществляющих деятельность в сфере радиоэлектронной промышленности, формирование и ведение которого осуществляются федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере промышленного и оборонно-промышленного комплексов. Действие положений статьи 427 НК РФ (в редакции Закона N 323-ФЗ) распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2022 г.

По смыслу положений подпункта 3 пункта 1 статьи 21, пункта 1 статьи 56 НК РФ при предоставлении налоговых льгот должен быть обеспечен равный подход - условия применения льгот должны толковаться и применяться таким образом, чтобы дифференциация прав налогоплательщиков осуществлялась по объективным и разумным критериям, отвечающим цели соответствующих законоположений.

Обеспечение равного доступа к мерам государственной поддержки, предоставляемым в том числе в виде налоговых льгот (пониженных тарифов страховых взносов) в ситуации, когда соответствующим законодательным положениям придается обратная сила, предполагает, что возможность реализации соответствующего права должна быть предоставлена лицам, которые объективно отвечают установленным критериям для применения льготы с учетом ретроспективного возникновения права на ее применение.

В спорной правовой ситуации законодателем не предусмотрено исключений относительно вопроса начала действия редакции статьи 427 НК РФ.

Внесение в НК РФ изменений в условия предоставления льготы по страховым взносам и придание названным нормам НК РФ обратной силы свидетельствуют о намерении законодателя ввести переходные положения, позволяющие налогоплательщикам, отвечающим условиям применения пониженного тарифа, быть включенными в реестр организаций, осуществляющих деятельность в сфере радиоэлектронной промышленности, в течение 2022 года и иметь право на применение пониженного тарифа страховых взносов с 1 января 2022 г.

Таким образом, внесение в соответствии с Законом N 323-ФЗ изменений в НК РФ свидетельствует о дополнительном стимулировании развития отрасли, повышении ее конкурентоспособности, что позволяет российским радиоэлектронным предприятиям из специального реестра платить пониженные ставки по страховым взносам и налогу на прибыль организаций. Распространяя действие статьи 427 НК РФ на начало 2022 года, законодатель тем самым улучшил положение плательщиков, предоставив им возможность применения льготы вне зависимости от момента включения общества в течение 2022 года в реестр организаций, осуществляющих деятельность в сфере радиоэлектронной промышленности.

Следовательно, факт включения общества в реестр 28 сентября 2022 г. не имеет определяющего значения для получения права на льготу с начала налогового периода 2022 года, поскольку такое право закреплено в соответствующих положениях Закона N 323-ФЗ.

Определение N 305-ЭС24-15059