Разъяснения Банка России от 19.04.2017 "По вопросам, связанным с применением Положения Банка России от 22.09.2015 N 492-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета основных средств, нематериальных активов, инвестиционного имущества, долгосрочных активов, предназначенных для продажи, запасов, средств труда и предметов труда, полученных по договорам отступного, залога, назначение которых не определено, имущества и (или) его годных остатков, полученных в связи с отказом страхователя (выгодоприобретателя) от права собственности на застрахованное имущество, в некредитных финансовых организациях" (далее - Положение N 492-П). Бухгалтерский учет инвестиционного имущества"

N вопроса

Вопрос

Разъяснения Банка России

1

По российским стандартам бухгалтерского учета (далее - РСБУ) у негосударственного пенсионного фонда в доходных вложениях (пенсионные резервы) числится здание, которое используется частично для управленческих нужд, другая его часть сдается в аренду.

Каким образом будет проведена классификация здания по состоянию на 01.01.2017 года?

При переносе остатков некредитной финансовой организации рекомендуется руководствоваться Информационным письмом Банка России от 05.07.2016 N ИН-01-18/50 "О соответствии Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Плана счетов бухгалтерского учета в некредитных финансовых организациях".

Объекты недвижимого имущества, приобретенные за счет средств пенсионных резервов, учитываются на балансовом счете N 619 "Инвестиционное имущество" в порядке, установленном главой 4 Положения N 492-П.

В соответствии с частью 2 статьи 25 Федерального закона от 07.05.1998 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах" (далее - Закон N 75-ФЗ) размещение средств пенсионных резервов, сформированных в соответствии с пенсионными правилами фонда, производится исключительно в целях сохранения и прироста средств пенсионных резервов в интересах участников.

Если по РСБУ доходные вложения в материальные ценности были учтены на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", то перенос остатков с указанного счета осуществляется в дебет счетов N 61904 "Инвестиционное имущество (кроме земли), переданное в аренду" или N 61907 "Инвестиционное имущество (кроме земли), учитываемое по справедливой стоимости".

Амортизация со счета 02 "Амортизация основных средств" переносится в кредит счета N 61910 "Амортизация инвестиционного имущества (кроме земли), переданного в аренду".

Объекты недвижимого имущества, приобретенные за счет средств пенсионных резервов, не соответствуют критериям признания объектов в качестве основных средств, установленных в главе 2 Положения N 492-П, и не могут быть отражены на счете N 604 "Основные средства".

Принимая во внимание требования пункта 2 статьи 25 Закона N 75-ФЗ и пункта 2 Правил размещения средств пенсионных резервов негосударственных пенсионных фондов, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.02.2007 N 63 "Об утверждении Правил размещения средств пенсионных резервов негосударственных пенсионных фондов и контроля за их размещением", считаем, что негосударственный пенсионный фонд не вправе безвозмездно использовать здание (часть здания), приобретенное за счет средств пенсионных резервов, для управленческих (собственных) нужд.

Учитывая требования пункта 1 статьи 420 Гражданского кодекса Российской Федерации, а также, что пенсионные резервы являются собственностью фонда, полагаем, что в ситуации, описанной в вопросе, заключение фондом для управленческих (собственных) нужд договора аренды здания (части здания), приобретенного им за счет средств пенсионных резервов, не является возможным.

2

В соответствии с пунктом 4.7 Положения N 492-П после первоначального признания инвестиционного имущества некредитная финансовая организация выбирает одну из двух моделей учета: по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения либо по справедливой стоимости, с учетом исключений, предусмотренных МСФО (IAS) 40 "Инвестиционная недвижимость" (далее - МСФО (IAS) 40). Выбранная модель учета инвестиционного имущества утверждается в учетной политике некредитной финансовой организации и применяется последовательно ко всему инвестиционному имуществу. При этом в пункте 4.11 Положения N 492-П установлено, что модель учета инвестиционного имущества по справедливой стоимости применяется некредитной финансовой организацией, если его справедливая стоимость может быть надежно определена.

Имеет ли некредитная финансовая организация право выбора модели по учету инвестиционного имущества независимо от того, что по объектам инвестиционного имущества может быть определена справедливая стоимость? То есть может ли некредитная финансовая организация учитывать все объекты инвестиционного имущества по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения?

Как правильно понимать положение пункта 4.7 о том, что выбранная модель учета инвестиционного имущества применяется последовательно ко всему инвестиционному имуществу?

Как правильно учитывать объект инвестиционного имущества, по которому можно определить справедливую стоимость, если в учетной политике будет определено, что объекты инвестиционного имущества учитываются по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения?

Согласно пункту 4.7 Положения N 492-П после первоначального признания инвестиционного имущества некредитная финансовая организация выбирает одну из двух моделей учета: по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения либо по справедливой стоимости. Выбранная модель учета инвестиционного имущества утверждается в учетной политике некредитной финансовой организации и применяется последовательно ко всему инвестиционному имуществу. Некредитная финансовая организация вправе выбрать и применять модель учета по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения по любым объектам инвестиционного имущества.

Указанная норма Положения N 492-П соответствует пункту 30 МСФО (IAS) 40.

В соответствии с пунктом 32 МСФО (IAS) 40 организациям необходимо оценивать справедливую стоимость инвестиционной недвижимости как для целей оценки (если организация использует модель учета по справедливой стоимости), так и для целей раскрытия информации (если организация использует модель учета по первоначальной стоимости). В соответствии с подпунктом "е" пункта 79 МСФО (IAS) 40 организация, применяющая модель учета по первоначальной стоимости, обязана раскрыть справедливую стоимость инвестиционной недвижимости.

Раскрытие справедливой стоимости инвестиционного имущества отражается в произвольной форме в пояснениях к таблице 17.1 "Учет инвестиционного имущества по справедливой стоимости" Положения Банка России от 28.12.2015 N 527-П "Отраслевой стандарт бухгалтерского учета "Порядок составления бухгалтерской (финансовой) отчетности негосударственных пенсионных фондов".

В соответствии с пунктом 56 МСФО (IAS) 40 после первоначального признания организация, которая выбирает модель учета по первоначальной стоимости, должна оценивать все свои объекты инвестиционной недвижимости в соответствии с требованиями МСФО (IAS) 16 "Основные средства" для этой модели и учитывать инвестиционное имущество в соответствии с этой моделью независимо от наличия сведений о справедливой стоимости инвестиционного имущества в открытых источниках.

Порядок бухгалтерского учета инвестиционного имущества, учитываемого по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения, приведен в пунктах 4.8 - 4.10, 4.12, 4.16 Положения N 492-П.

3

Просим разъяснить порядок учета инвестиционного имущества, приобретенного на условиях отсрочки платежа.

Согласно пункту 24 МСФО (IAS) 40 при отсрочке оплаты за инвестиционное имущество фактические затраты определяются как эквивалент цены при условии немедленного платежа денежными средствами. Разница между этой суммой и общей суммой оплаты признается в качестве расходов по процентам в течение срока отсрочки, для отражения которых используются бухгалтерские записи, указанные для объектов основных средств в подпункте 2.14.1 Положения N 492-П.

4

Выбытие объектов инвестиционного имущества, учитываемых по справедливой стоимости, отражается в бухгалтерском учете аналогично порядку, установленному для выбытия основных средств пунктами 2.52 и 2.53 Положения N 492-П (за исключением отражения доходов (расходов) от выбытия). Доходы от выбытия инвестиционного имущества отражаются в ОФР по символу 52501 "Доходы от выбытия (реализации) инвестиционного имущества" подраздела "Доходы по операциям с инвестиционным имуществом", расходы - в ОФР по символу 53501 "Расходы по выбытию (реализации) инвестиционного имущества" подраздела "Расходы по операциям с инвестиционным имуществом".

При этом по кредиту балансового счета N 61209 "Выбытие (реализация) имущества" отражается также определенная договором купли-продажи выручка от реализации объектов инвестиционного имущества, учитываемых по справедливой стоимости, в корреспонденции со счетами по учету расчетов с поставщиками и подрядчиками или со счетами по учету денежных средств.

Предполагается ли выбытие инвестиционного имущества, учитываемого по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения?

Инвестиционное имущество, учитываемое по первоначальной стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения, подлежит переводу в состав долгосрочных активов, предназначенных для продажи, в соответствии с пунктом 4.16 Положения N 492-П.

Реализации объекта отражается согласно пункту 5.15 Положения N 492-П следующими бухгалтерскими записями.

На стоимость выбывающего объекта:

Дебет счета N 61209 "Выбытие (реализация) имущества"

Кредит счета N 62001 "Долгосрочные активы, предназначенные для продажи";

На суммы выручки от реализации:

Дебет счета по учету денежных средств или счета N 60331 "Расчеты с покупателями и клиентами"

Кредит счета N 61209 "Выбытие (реализация) имущества";

Финансовый результат от реализации (остаток по счету N 61209 "Выбытие (реализация) имущества") относится на счет N 71701 "Доходы по другим операциям" (в ОФР по символу "Доходы от выбытия (реализации) долгосрочных активов, предназначенных для продажи" подраздела "Доходы по операциям с долгосрочными активами, предназначенными для продажи") или N 71702 "Расходы по другим операциям" (в ОФР по символу "Расходы по выбытию (реализации) долгосрочных активов, предназначенных для продажи" подраздела "Расходы по операциям с долгосрочными активами, предназначенными для продажи").