Налог на добавленную стоимость

При рассмотрении особенностей налоговой политики развитых стран в отношении НДС отмечается явная тенденция роста стандартных ставок по налогу, часто сопровождаемого увеличениями пониженных ставок. С 2007 года 18 стран - членов ОЭСР увеличили стандартную ставку НДС (без учета Франции и Японии, которые планируют увеличение стандартных ставок НДС в 2014 году, и Словении, которая также планирует увеличить ставку налога, если не справится с задачей сокращения дефицита государственного бюджета иными мерами) - см. Приложение 5.

В среднем рост ставки по странам, увеличившим стандартную ставку НДС за период с 2007 года, составил 2 процентных пункта. В итоге, в 2013 году среднеарифметическое значение ставок НДС в странах - членах ОЭСР составляет 18,9%. При этом в 20 из 34 стран ОЭСР ставки НДС превышают или равны 20%, в 8 странах - от 15% до 19%, в 5 странах стандартная ставка не превышает 10% (Австралия, Канада, Южная Корея, Швейцария).

При анализе системы взимания НДС в каждой конкретной стране важно учитывать не только уровень стандартных ставок налога, но и ряд других факторов, влияющих на величину фактических поступлений. Среди таких факторов: наличие пониженных ставок в отношении отдельных групп товаров и услуг, освобождений от налога ряда операций и специальных налоговых режимов, общая эффективность администрирования налога.

В условиях поиска странами способов мобилизации дополнительных доходов бюджетов повышение стандартных ставок НДС является далеко не единственным инструментом, особенно для стран с относительно высокой ставкой. В таких случаях дополнительные возможности повышения "эффективности" НДС для бюджетов связаны с расширением налоговой базы, в том числе путем ограничения применения пониженных ставок налога и освобождений, улучшения налогового администрирования. Так, с 2007 года ряд стран в качестве меры расширения налоговой базы отменили пониженные ставки по НДС в отношении отдельных видов товаров и услуг, пересмотрели политику освобождения ряда операций.

Содержание понятия эффективности НДС требует уточнения. Общая концепция взимания НДС предполагает налогообложение конечного потребления. При этом считается, что НДС наиболее эффективен в том случае, когда все конечное потребление в стране облагается по единой ставке. Наличие освобождений и применение пониженных ставок ведет к снижению эффективности налога в результате снижения доходов бюджета и роста расходов на администрирование налога.

Интегральным показателем доходности НДС является показатель VRR (VAT Revenue Ratio), характеризующий бюджетную эффективность взимания налога. Показатель VRR оценивает отклонение между фактическими поступлениями НДС в бюджет за год и теоретической величиной налога, которая должна была бы поступить в случае применения единой ставки налога ко всей потенциальной налоговой базе по НДС в условиях полной собираемости налога <1>.

--------------------------------

<1> Tax policy roundtables// OECD// CTPA/CFA(2013)1.

Показатель рассчитывается по формуле:

,

где:

VR - фактические поступления НДС в бюджет;

B - потенциальная налоговая база НДС;

r - стандартная ставка НДС.

В соответствии с этим подходом в качестве фактических поступлений учитываются поступления, рассчитанные по всем ставкам, которые установлены в стране, а к потенциальной налоговой базе применяется только стандартная ставка. Чем ближе значение VRR к 1, тем выше эффективность НДС.

Как правило, в странах, где отсутствует льготные ставки НДС, показатель VRR выше, что при этом не исключает, что стандартная ставка НДС может быть относительно низкой.

Среднее значение показателя VRR в 2003 - 2011 годах в Российской Федерации составило 0,53, что практически соответствует среднему уровню по странам ОЭСР (см. Приложение 6). При этом среди стран ОЭСР можно выделить страны с наиболее высоким показателем VRR: Новая Зеландия (среднее значение 1,01), Люксембург (среднее значение 0,91) и Швейцария (среднее значение 0,73).

Высокие значения показателей, в отдельных случаях превышающих 1, связаны с ограниченным применением освобождений, отсутствием пониженных ставок, а также структурой экономики (например, высокая доля банковского сектора, операции которого не облагаются НДС).

Показателен пример Новой Зеландии, система взимания НДС которой при ставке 12,5% обеспечила в 2009 году относительные доходы выше, чем система взимания налога во Франции и Германии при ставке 19%. При этом в результате повышения ставки НДС в Новой Зеландии до 15%, с сохранением аналогичной системы освобождений и отсутствием пониженных ставок, доходы бюджета в сопоставимых условиях в 2011 году, по оценкам экспертов, превысят соответствующие доходы Дании, Норвегии и Швеции, взимающих НДС по ставке 25%.

Следует обратить внимание на высокий уровень VRR в Китае, где показатель в среднем равен 1,15, что является следствием возмещения налога при экспортных операциях не в полном объеме. Процент возмещаемого налога устанавливается правительством в отношении отдельных видов продукции и может пересматриваться в течение года. В отношении особо поддерживаемых государством отраслей (успешно конкурирующих на мировом рынке), например автомобилестроения, возмещение осуществляется в полном объеме. Так, при стандартной ставке 17% возмещение "входного" НДС осуществляется по следующим ставкам: экспорт угля - 8%, одежды, обуви, бытовой электроники и мебели - 13%, машин и оборудования - 11%, транспортных средств - 17%.