Главная
Документы
3.1. Основные положения МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования"

Информационное письмо ФСФР России от 21.03.2013 N 13-ДП-12/9549 "О Методических рекомендациях по составлению страховыми организациями консолидированной финансовой отчетности за 2012 год в соответствии с Международными стандартами финансовой...

3.1. Основные положения МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования"

3.1. Основные положения МСФО (IFRS) 4

"Договоры страхования"

3.1.1. Целью МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" является установление общих правил, касающихся операций, возникающих в связи с договорами страхования. Поскольку МСФО является системой наднациональных стандартов, основной принцип разработки стандартов состоит в разработке наилучшей учетной практики. Стандарты МСФО созданы для применения в различных странах с многообразием форм хозяйственной деятельности и условий договорных отношений, поэтому некоторые положения стандартов могут быть неприменимы в конкретных условиях национальной экономики.

В отличие от других стандартов, предписывающих последовательные правила и порядок признания фактов хозяйственной деятельности, МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" устанавливает ограниченные совершенствования порядка учета страховщиком договоров страхования и минимальные требования к раскрытию информации о страховой деятельности в отчетности. Это объясняется тем, что данная редакция стандарта является фазой I разработки стандарта, посвященного страхованию. Выход стандарта по страхованию в следующей редакции (фаза II) приведет к пересмотру и конкретизации понятий и процедур, связанных с признанием и раскрытием информации о страховой деятельности в отчетности.

Наряду с официальным текстом МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" Совет по МСФО опубликовал дополнительные материалы, которые не являются частью МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования", однако их содержание может быть полезно для понимания понятий и подходов, использованных в МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования". Это Основы для выводов по МСФО 4 "Договоры страхования" (Basis for Conclusions on IFRS 4 Insurance Contracts) (далее - Основы для выводов) и Руководство по применению МСФО 4 "Договоры страхования" (Implementation Guidance) (далее - Руководство по применению).

В Основах для выводов рассмотрены МСФО, которые легли в основу выводов, содержащихся в МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования". В Основах для выводов рассматриваются те положения, которым члены Совета уделили особое внимание. Приводимые ссылки на Основы для выводов имеют оригинальную нумерацию, начинающуюся с "BC". При рассмотрении вопросов в Основах для выводов часто приводится ссылка на ED 5 (Exposure Draft - предварительный проект, который предшествовал МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования"). Наиболее значимые выдержки из Основ для выводов приведены в приложении 2 к настоящим Методическим рекомендациям.

Руководство по применению:

иллюстрирует, какие договоры и встроенные производные инструменты входят в сферу применения МСФО (пункты IG2 - IG4);

включает в себя пример договора страхования, содержащего депозитную составляющую, требующую отделения (пункт IG5);

иллюстрирует эквивалентный учет (пункты IG6 - IG10);

регламентирует, как страховщик может удовлетворить требования к раскрытию информации в МСФО (пункты IG11 - IG71).

Наиболее значимые выдержки из Руководства по применению приведены в приложении 3 к настоящим Методическим рекомендациям.

3.1.2. В тексте МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" используется терминология, которая может иметь значение, отличное от используемого в российском законодательстве или не имеет аналогии в российской практике.

Определения терминов даны после основного текста МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" в приложении A, где они расположены в алфавитном порядке. В приведенной ниже таблице комментарии к основным терминам расположены в порядке от общих к частным.

┌──────────────────┬─────────────────────────┬────────────────────────────┐

│ Термин │Определение из стандарта │ Разъяснение, примечание │

├──────────────────┼─────────────────────────┼────────────────────────────┤

│ 1 │ 2 │ 3 │

│Договор │Договор, по которому │По российскому гражданскому │

│страхования │одна сторона │законодательству определение│

│ │(страховщик) принимает │договора имущественного │

│ │на себя значительный │страхования и договора │

│ │страховой риск от другой │личного страхования дано в │

│ │стороны (держателя │статьях 929 и 934 │

│ │полиса), соглашаясь │Гражданского кодекса │

│ │предоставить компенсацию │Российской Федерации. Общее │

│ │держателю полиса в │в определениях договора │

│ │случае, если оговоренное │страхования по МСФО и │

│ │будущее событие, │российскому │

│ │возникновение которого │законодательству: │

│ │неопределенно (страховой │1) содержится обязательство │

│ │случай), неблагоприятно │страховщика произвести │

│ │повлияет на держателя │выплату (отток денежных │

│ │полиса (в приложении B к │средств), │

│ │МСФО (IFRS) 4 "Договоры │2) неопределенный характер │

│ │страхования" даны │страхового события │

│ │указания по данному │(вероятность и случайность),│

│ │определению). │неблагоприятное воздействие │

│ │ │на страхователя │

│ │ │(имущественный интерес). │

│ │ │Отличия в определении по │

│ │ │МСФО: │

│ │ │1) не установлено встречное │

│ │ │обязательство страхователя │

│ │ │по оплате премии, │

│ │ │2) содержится обязательное │

│ │ │условие о значительном │

│ │ │риске, │

│ │ │3) нет формального подхода, │

│ │ │то есть договор страхования │

│ │ │по МСФО охватывает большее │

│ │ │количество субъектов, чем │

│ │ │предусмотрено по страховому │

│ │ │законодательству (например, │

│ │ │кредитные организации). │

│Договор │Договор страхования, │Определение соответствует │

│перестрахования │выпущенный одним │общепринятому понятию │

│ │страховщиком │договора перестрахования, │

│ │(перестраховщиком) с │включает как факультативные,│

│ │целью компенсировать │так и облигаторные договоры.│

│ │другому страховщику │Определение МСФО отражает │

│ │(цеденту) убытки по │экономическую сущность │

│ │одному или нескольким │отношений по │

│ │договорам, выпущенным │перестрахованию. │

│ │цедентом. │ │

│Договор прямого │Договор страхования, │Определение дано путем │

│страхования │который не является │выведения подкатегории из │

│ │договором │категории и не содержит │

│ │перестрахования. │дополнительной информации. │

│ │ │Аналог применяемого в │

│ │ │российской практике, но не │

│ │ │закрепленного в │

│ │ │законодательстве термина. │

│Страховщик │Сторона, обязанная по │Указывает на субъект │

│ │договору страхования │страховых отношений. МСФО │

│ │выплатить держателю │(IFRS) 4 "Договоры │

│ │полиса возмещение в │страхования" посвящен │

│ │случае наступления │отражению в отчетности │

│ │страхового случая. │операций, связанных со │

│ │ │страхованием, именно │

│ │ │страховщика. При этом │

│ │ │необходимо иметь в виду, что│

│ │ │в целях применения МСФО │

│ │ │(IFRS) 4 "Договоры │

│ │ │страхования" под │

│ │ │страховщиком понимается │

│ │ │любая организация, которая │

│ │ │выпускает договор │

│ │ │страхования, вне зависимости│

│ │ │от того, является ли она │

│ │ │страховщиком для юридических│

│ │ │или надзорных целей. │

│ │ │Договоры страхования, в │

│ │ │которых страховщик является │

│ │ │держателем полиса │

│ │ │(страхователем), например, в│

│ │ │отношении собственного │

│ │ │имущества, застрахованного │

│ │ │другим страховщиком, │

│ │ │исключены из сферы действия │

│ │ │МСФО (IFRS) 4 "Договоры │

│ │ │страхования". │

│Держатель полиса │Сторона, имеющая право │Лицо, в пользу которого │

│ │на получение возмещения │заключен договор │

│ │по договору страхования │страхования. В зависимости │

│ │в случае наступления │от вида договора страхования│

│ │страхового случая. │может подразумевать │

│ │ │страхователя (в том числе │

│ │ │перестрахователя), │

│ │ │выгодоприобретателя, либо │

│ │ │застрахованное лицо. Понятие│

│ │ │"полис" в стандарте не │

│ │ │раскрыто. Исходя из │

│ │ │определения "держателя │

│ │ │полиса", под полисом │

│ │ │понимается формализованная, │

│ │ │документально оформленная │

│ │ │конструкция, а под договором│

│ │ │страхования - экономические │

│ │ │отношения. │

│Цедент │Держатель страхового │Перестрахователь. В │

│ │полиса по договору │российской практике в │

│ │перестрахования. │отношении последующих │

│ │ │договоров перестрахования │

│ │ │иногда используются термины │

│ │ │ретроцессионер и │

│ │ │ретроцедент. │

│Перестраховщик │Сторона, обязанная по │Можно признать отсутствие │

│ │договору перестрахования │частных отличий, касающихся │

│ │выплатить цеденту │определения стороны │

│ │возмещение в случае │договоров перестрахования, │

│ │наступления страхового │приведенного в МСФО и в │

│ │случая. │статье 967 Гражданского │

│ │ │кодекса Российской │

│ │ │Федерации. Общие отличия │

│ │ │связаны с существом самого │

│ │ │договора страхования по МСФО│

│ │ │и российскому страховому │

│ │ │законодательству. │

│ │ │ │

│Страховой случай │Будущее событие, │В отличие от приведенного в │

│ │предусмотренное │МСФО определения, согласно │

│ │договором страхования, │статье 9 Закона Российской │

│ │возникновение которого │Федерации от 27 ноября 1992 │

│ │неопределенно и которое │г. N 4015-1 "Об организации │

│ │создает страховой риск. │страхового дела в Российской│

│ │ │Федерации", страховым │

│ │ │случаем признается не │

│ │ │будущее, а совершившееся │

│ │ │событие, а страховым риском │

│ │ │- предполагаемое событие. │

│ │ │При этом именно страховой │

│ │ │риск по терминологии, │

│ │ │принятой в российском │

│ │ │законодательстве, должен │

│ │ │обладать признаками │

│ │ │вероятности и случайности │

│ │ │его наступления. │

│ │ │По МСФО страховое событие │

│ │ │создает страховой риск, по │

│ │ │российскому праву наличие │

│ │ │страхового риска приводит к │

│ │ │возможности наступления │

│ │ │страхового события. │

│ │ │Категории "страховое │

│ │ │событие" и "страховой риск" │

│ │ │являются оценочными │

│ │ │категориями для признания │

│ │ │договора договором │

│ │ │страхования, но при этом не │

│ │ │являются объектом учета и, │

│ │ │следовательно, не содержат │

│ │ │разницы в методологических │

│ │ │подходах при общем смысловом│

│ │ │сходстве. │

│Страховой риск │Риск, отличный от │По определению, данному в │

│ │финансового риска, │статье 9 Закона Российской │

│ │передаваемый держателем │Федерации от 27 ноября 1992 │

│ │договора страховщику. │г. N 4015-1 "Об организации │

│ │ │страхового дела в Российской│

│ │ │Федерации", страховым риском│

│ │ │является предполагаемое │

│ │ │событие, на случай │

│ │ │наступления которого │

│ │ │проводится страхование. │

│ │ │Определение МСФО акцентирует│

│ │ │внимание на экономическом │

│ │ │смысле операций страхования.│

│Финансовый риск │Риск возможного │Рассматриваются различные │

│ │изменения в будущем │факторы, которые не зависят │

│ │одного или нескольких из │от одной либо другой стороны│

│ │следующих факторов: │в договоре, не связаны с │

│ │заданной процентной │процессом или результатом их│

│ │ставки, цены финансового │деятельности, не носят │

│ │инструмента, цены │индивидуальный характер, а │

│ │товара, обменного курса │представляют собой вероятные│

│ │иностранной валюты, │рыночные характеристики. │

│ │индекса цен или ставок, │ │

│ │кредитного рейтинга или │ │

│ │кредитного индекса, или │ │

│ │другой переменной, при │ │

│ │условии, что в случае │ │

│ │нефинансовой переменной │ │

│ │эта переменная не │ │

│ │специфична для стороны │ │

│ │по договору. │ │

│Договор финансовой│Договор, который требует │Понятие "банковской │

│гарантии │от эмитента произвести │гарантии", содержащееся в │

│ │определенные платежи для │статье 368 Гражданского │

│ │возмещения держателю │кодекса Российской │

│ │договора убытка, │Федерации, шире, чем договор│

│ │понесенного в связи с │финансовой гарантии по МСФО.│

│ │тем, что определенный │Договор финансовой гарантии │

│ │должник не осуществляет │не может быть частным │

│ │платежи при наступлении │случаем договора страхования│

│ │срока в соответствии с │финансового риска │

│ │первоначальными или │неисполнения договорного │

│ │измененными условиями │обязательства по оплате │

│ │долгового инструмента. │контрагентом страхователя, │

│ │ │поскольку отношения в этом │

│ │ │случае носят индивидуальный │

│ │ │характер. Стандарт разделяет│

│ │ │финансовый риск и страховой │

│ │ │риск с тем, чтобы │

│ │ │подчеркнуть распространение │

│ │ │МСФО (IFRS) 4 "Договоры │

│ │ │страхования" только на │

│ │ │страховые договоры. │

│Страховое │Чистые договорные │Соответствует понятию │

│обязательство │обязанности страховщика │страховых резервов. Термин │

│ │по договору страхования. │"резервы" в МСФО применяется│

│ │ │в рамках МСФО (IAS) 37 │

│ │ │"Резервы, условные │

│ │ │обязательства и условные │

│ │ │активы". Договоры │

│ │ │страхования не входят в │

│ │ │сферу регулирования │

│ │ │указанного стандарта. Для │

│ │ │разделения данных понятий │

│ │ │термин "страховые резервы" │

│ │ │не применяется в МСФО (IFRS)│

│ │ │4 "Договоры страхования". │

│ │ │Понятие "чистые договорные │

│ │ │обязательства" следует │

│ │ │понимать так, что в пассиве │

│ │ │отражается полная сумма │

│ │ │обязательств страховщика, не│

│ │ │уменьшаемая на сумму │

│ │ │встречных требований по │

│ │ │уплате страховых взносов и │

│ │ │иных активов, связанных со │

│ │ │страхованием. │

│Проверка │Оценка необходимости │Проверка адекватности │

│адекватности │увеличения балансовой │обязательства │

│обязательства │стоимости страхового │предусматривает │

│ │обязательства (или │регламентированную процедуру│

│ │снижения балансовой │оценки состава, полноты и │

│ │стоимости связанных │точности математической │

│ │отложенных затрат на │оценки при отражении │

│ │приобретение или │страхового обязательства в │

│ │связанных нематериальных │отчетности. Обязательной │

│ │активов) на основе │составляющей этой процедуры │

│ │анализа будущих денежных │является инвентаризация │

│ │потоков. │страховых обязательств. │

│ │ │Страховые обязательства │

│ │ │классифицируются в │

│ │ │зависимости от того, в какие│

│ │ │сроки в каком объеме │

│ │ │возникнет отток денежных │

│ │ │средств, связанных с │

│ │ │урегулированием │

│ │ │обязательства. Отложенные │

│ │ │затраты на приобретение │

│ │ │договоров и связанные с ними│

│ │ │нематериальные активы будут │

│ │ │рассмотрены отдельно. │

│Актив, связанный │Чистые договорные права │Дебиторская задолженность по│

│со страхованием │страховщика по договору │уплате страховых взносов, а │

│ │страхования. │также, возможно, возмещению │

│ │ │убытков в порядке регресса и│

│ │ │суброгации │

│Актив, связанный с│Чистые договорные права │Доля перестраховщика в │

│перестрахованием │цедента по договору │резервах, дебиторская │

│ │перестрахования │задолженность │

│ │ │перестраховщиков по │

│ │ │возмещению доли в страховых │

│ │ │выплатах и иных платежах │

│Гарантированная │Обязательство выплатить │Обязательство по оплате │

│составляющая │гарантированные выгоды, │иных, чем страховые выплаты │

│ │составляющая, │(то есть не являющихся │

│ │оговоренная в договоре, │следствием страхового │

│ │который предусматривает │события), доходов в пользу │

│ │негарантированную │страхователя. │

│ │возможность получения │ │

│ │дополнительных выгод. │ │

│Гарантированные │Выплаты или другие │Примерами гарантированных │

│выгоды │выгоды, на получение │выгод в определенной степени│

│ │которых держатель │могут быть: бонусы, возврат │

│ │страхового полиса или │части премии при │

│ │инвестор имеет │безубыточном страховании, │

│ │безусловное право, не │скидки на заключение │

│ │ограничиваемое по │следующего договора │

│ │договору усмотрением │страхования или ряда │

│ │страховщика. │договоров страхования │

│ │ │одновременно (например, │

│ │ │программа страхования │

│ │ │автотранспорта, при которой │

│ │ │предлагается "бесплатное" │

│ │ │страхование водителя от │

│ │ │несчастного случая). │

│Депозитная │Составляющая договора, │Наличие депозитной │

│составляющая │которая не учитывается в │составляющей делает договор │

│ │качестве производного │страхования смешанным - │

│ │финансового инструмента │наряду со страховым │

│ │в соответствии с МСФО │обязательством страховщик │

│ │(IAS) 39 "Финансовые │принимает на себя │

│ │инструменты: признание и │обязательство по выплате │

│ │оценка" и которая │приращенной суммы к │

│ │находилась бы в сфере │первоначально внесенным │

│ │применения МСФО (IAS) │страхователем средствам. │

│ │39 "Финансовые │ │

│ │инструменты: признание и │ │

│ │оценка", если бы │ │

│ │являлась отдельным │ │

│ │инструментом. │ │

│Негарантированная │Обусловленное договором │Можно сопоставить это │

│возможность │право на получение, в │определение с тантьемой, │

│получения │дополнение к │участием в страховом пуле, │

│дополнительных │гарантированным │условиями сотрудничества по │

│выгод │выплатам, дополнительных │договорам перестрахования, │

│ │выгод, которые, │когда одна сторона в ответ │

│ │вероятно, будут │на получение от другой │

│ │составлять значительную │стороны входящего портфеля │

│ │часть от общих выгод по │по перестрахованию обязуется│

│ │договору; сумма или │предоставить другой стороне │

│ │сроки которых в │передачу в перестрахование │

│ │соответствии с условиями │объемов не ниже │

│ │договора оставлены на │согласованной величины или │

│ │усмотрение эмитента; и │обязательством вернуть через│

│ │которые в соответствии с │перестрахование портфель │

│ │условиями договора │договоров, заключаемых │

│ │основываются на │страховщиком как агентом при│

│ │показателях деятельности │отсутствии у него лицензии │

│ │определенной группы │на определенный вид │

│ │договоров или │страхования. От │

│ │определенного вида │перечисленного выше это │

│ │договора; реализованных │определение отличается тем, │

│ │и/или нереализованных │что порядок и сроки выплаты │

│ │инвестиционных доходах │в рассматриваемых случаях │

│ │от определенной группы │установлены и не могут быть │

│ │активов, находящихся во │изменены по усмотрению одной│

│ │владении эмитента; или │из сторон. │

│ │прибыли или убытке │ │

│ │организации, фонда или │ │

│ │другого предприятия, │ │

│ │выпустившего договор. │ │

│Разделение │Учет составляющих │Специфическая техническая │

│ │договора, как если бы │процедура подготовки │

│ │они являлись отдельными │отчетности по МСФО. Она не │

│ │договорами. │изменяет объем прав и │

│ │ │обязательств отчитывающегося│

│ │ │субъекта. Если возникает │

│ │ │обязанность разделения, │

│ │ │неизбежны трансформационные │

│ │ │корректировки. │

│Справедливая │Сумма, на которую актив │Общее определение, │

│стоимость │может быть обменен или │содержащееся в значительной │

│ │исполнен при совершении │части стандартов. │

│ │сделки между хорошо │Применительно к договорам │

│ │осведомленными, │страхования используется в │

│ │желающими совершить │случае наличия в них │

│ │такую сделку │производной инвестиционной │

│ │независимыми сторонами. │составляющей, отражение │

│ │ │которой производится по МСФО│

│ │ │(IAS) 39 "Финансовые │

│ │ │инструменты: признание и │

│ │ │оценка". │

└──────────────────┴─────────────────────────┴────────────────────────────┘

3.1.3. МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" требует от страховщика усовершенствовать порядок учета договоров страхования по отдельным направлениям.

Критерии, которые необходимо использовать страховщику при разработке учетной политики в отсутствие прямых указаний в данном стандарте, установлены в пунктах 10 - 12 МСФО (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки", а именно:

предусмотренные качественные характеристики информации;

возможность применения сходных подходов к близким по смыслу операциям, для которых разработан порядок учета в других МСФО;

использование понятий, приведенных в Концепции подготовки и представления финансовой отчетности (далее - Концепция);

использование отраслевой практики в той части, в которой она не противоречит положениям МСФО.

Не связанные со страхованием финансовые активы и обязательства регулируются иными стандартами - МСФО (IAS) 32 "Финансовые инструменты: представление информации", МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" и МСФО (IFRS) 7 "Финансовые инструменты: раскрытие информации".

МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" предусматривает временное освобождение от некоторых других МСФО.

В пунктах BC77 - BC86 Основ для выводов объяснены причины, по которым предусматривается использование существующей учетной политики и вводятся отдельные изменения, а именно:

1) временное освобождение от применения некоторых существующих стандартов;

2) введение пяти обязательных конкретных требований:

а) запрет на признание стабилизационных резервов в составе страховых обязательств;

б) проведение проверки адекватности страховых обязательств;

в) условия прекращения признания страхового обязательства;

г) запрет на осуществление зачета в отношении страхового обязательства и активов, связанных с перестрахованием;

д) проведение теста на обесценение активов перестрахования;

3) запрет на введение некоторых подходов, если они не применялись страховщиком ранее (применение неединообразной учетной политики в отношении страховщиков, подлежащих консолидации, запрет на признание договоров финансовой гарантии договорами страхования).

Изменение в учетной политике для признания ее более актуальной и надежной рассматривается в пунктах BC123 - BC132 Основ для выводов.

В пункте IG17 Руководства по применению рассматриваются статьи финансовой отчетности, в отношении которых возможно приведение примечаний и раскрытие учетной политики.

3.1.4. Пункт 14 МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" устанавливает следующие обязательные требования к страховщикам:

3.1.4.1. Страховщик не должен признавать как обязательство любые страховые резервы по возможным будущим претензиям, если эти претензии возникают по договорам страхования, которые не существуют на отчетную дату (такие как резервы по рискам катастроф и резервы на выравнивание убыточности). Для российских страховых организаций данное требование означает, что стабилизационный резерв не признается в составе страховых обязательств.

3.1.4.2. Страховщик должен на конец каждого отчетного периода проводить проверку адекватности обязательств. В учетной политике описываются методики и процедуры, связанные с оценкой размера страхового обязательства, и страховое обязательство не может быть отражено в отчетности без соблюдения этих процедур.

3.1.4.3. Страховщик должен исключить страховое обязательство (или часть страхового обязательства) из отчета о финансовом положении только тогда, когда оно погашено, то есть когда указанное в договоре обязательство исполнено или аннулировано или срок его действия истек. Данное требование, в частности, означает, что суммы, зарезервированные в составе резерва заявленных, но неурегулированных убытков, отражаются в отчете о финансовом положении в составе страховых обязательств до момента их оплаты, либо до момента, когда их необходимо аннулировать в связи с отказом в страховой выплате, либо в связи с признанием договора несостоявшимся (ничтожным), либо до момента истечения срока исковой давности по заявленному убытку.

3.1.4.4. Не допускается зачет активов, связанных с перестрахованием, против соответствующих страховых обязательств. Данное требование означает, что доля перестраховщиков в страховых резервах и страховые резервы в отчете о финансовом положении представляются развернуто. Запрет на зачет активов, связанных с перестрахованием, и страховых обязательств по перестрахованным договорам страхования (сострахования, перестрахования) аналогичен российской практике.

3.1.4.5. Не допускается зачет доходов или расходов по договорам перестрахования с расходами или доходами по соответствующим договорам страхования. Данное требование означает, что в отчете о совокупном доходе соответствующие доходы представляются развернуто, в случае их представления в нетто-оценке развернутые показатели обязательно приводятся в примечаниях.

3.1.4.6. Страховщик должен провести анализ обесценения активов, связанных с перестрахованием. Данное требование означает, что в учетной политике описываются методики и процедуры осуществления теста на обесценение активов, соответствующего порядку, установленному МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка", и соответствующие активы не могут быть отражены в отчетности без соблюдения этих процедур.

3.1.5. Резервы катастроф и выравнивания убыточности не могут рассматриваться в качестве страховых обязательств по причинам, рассмотренным в пунктах BC87 - BC93 Основ для выводов.

В пункте IG58 Руководства по применению указано, что суммы, являющиеся в национальной отчетности резервами катастроф и выравнивания убытков, признаются компонентами капитала, что требует соответствующего раскрытия информации.

Пунктом 4 приказа Министерства финансов Российской Федерации от 11 июня 2002 г. N 51н "Об утверждении Правил формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни" (далее - приказ Минфина России от 11 июня 2002 г. N 51н) резерв колебаний убыточности и резерв катастроф, формируемые до введения в действие указанного приказа, названы стабилизационным резервом.

Правила формирования страховых резервов по страхованию иному, чем страхование жизни, утвержденные приказом Минфина России от 11 июня 2002 г. N 51н, устанавливают три метода расчета стабилизационного резерва. Когда стабилизационный резерв рассчитывается на случай образования убытков в результате действия факторов, не зависящих от воли страховщика, он представляет собой резерв катастроф и обязателен для формирования по ряду учетных групп 6, 7, 10, 12, 14 и 15. Для учетных групп 1 - 5, 8, 9, 11, 13 и 16 - 19, включая учетную группу 15.1, метод формирования стабилизационного резерва основан на определении колебаний убыточности, то есть аналогичен резерву выравнивания убытков. Для учетной группы 13.1 введен особый порядок расчета стабилизационного резерва, в основе которого лежит принцип ограничения прибыльности по обязательному страхованию гражданской ответственности владельцев транспортных средств, предусмотренный Федеральным законом от 25 апреля 2002 г. N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств".

Поскольку согласно МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" стабилизационный резерв не может раскрываться в составе страховых обязательств, при составлении финансовой отчетности в соответствии с МСФО необходимо сделать корректирующие проводки по восстановлению стабилизационного резерва, начисленного в российском учете. Восстановление суммы стабилизационного резерва на начало отчетного периода осуществляется за счет нераспределенной прибыли прошлых лет, расходы на создание стабилизационного резерва в текущем периоде восстанавливаются в составе прибыли или убытка за период.

Аналогичный подход следует использовать в отношении фонда предупредительных мероприятий, формируемого страховыми организациями в целях финансирования мероприятий по предупреждению наступления страховых случаев в соответствии с пунктом 6 статьи 26 Закона "Об организации страхового дела в Российской Федерации".

3.1.6. Определение договора страхования различает договоры страхования, регулируемые МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования", и инвестиции и вклады, являющиеся предметом рассмотрения МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка". Тем не менее, многие договоры страхования содержат значительную депозитную составляющую (т.е. компонент, который, если бы являлся отдельным инструментом, входил бы в сферу применения МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка"). Действительно, практически все договоры страхования имеют явные или неявные признаки депозитного компонента, потому что страхователь, как правило, обязан платить взносы до периода возникновения страхового события, поэтому временная стоимость денег, вероятно, является одним из факторов, которые страховщик учитывает в тарифе.

Например:

Депо премий по рискам, переданным в перестрахование, является существующим в российской практике депозитным компонентом. Правила отражения операций, действующие в российском бухгалтерском учете в отношении депо премий, предусматривают учет этого элемента в составе отчетности отдельно от страхового обязательства. К активу, отраженному как депо премий, должно применяться МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования".

В пунктах BC41 - BC54 Основ для выводов рассмотрены доводы в пользу и против отделения депозитной составляющей и подходы к отделению.

В пункте IG5 Руководства по применению приведен пример отделения депозитной составляющей по договору перестрахования (пример 3).

Общее правило МСФО (IAS) 39 "Финансовые инструменты: признание и оценка" предусматривает обязательное выделение некоторых производных инструментов, встроенных в основной договор, и их отражение в учете в качестве самостоятельных производных инструментов. МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" предусматривает для договоров страхования два исключения из общего правила:

не требуется выделять производные инструменты, отвечающие определению договора страхования (например, в силу того, что они предполагают значительный страховой риск),

не требуется выделять опционы, дающие держателю полиса возможность отказаться от договора страхования на определенных фиксированных условиях.

В пункте IG40 Руководства по применению приведен пример 2 о встроенных производных инструментах, где рассматриваются типы встроенных производных инструментов, подход к признанию производного инструмента, встроенного в договор страхования, и подход к признанию производного инструмента, встроенного в инвестиционный контракт.

III. МСФО (IFRS) 4 "Договоры страхования" 3.2. Договоры, являющиеся договорами страхования по МСФО