Выпуск от 21 февраля 2018 года
(см. также выпуски за другие дни)
Подборка по материалам информационного банка "Разъясняющие письма органов власти" системы КонсультантПлюс.
Вопрос:
Российское юрлицо (далее - ООО) владеет косвенно более чем 50% акций российского юрлица (далее - АО). Владение ООО акциями АО осуществляется через прямое участие ООО в кипрской дочерней компании А и косвенное участие в кипрской "внучатой" компании Б. Последняя является непосредственным собственником акций АО.
Косвенное приобретение акций АО осуществлено ООО за счет кредита, полученного от независимого российского банка (далее - Банк) в адрес кипрской компании Б. По условиям кредитного договора часть дивидендов, причитающаяся от АО в адрес кипрской компании Б, должна перечисляться кипрской компанией Б в адрес Банка в счет досрочного погашения кредита.
Кипрские компании А и Б не имеют существенного присутствия на Кипре и сообщили АО об отсутствии у них фактического права на доход в виде дивидендов и наличии такого права у ООО. В этой связи кипрские компании А и Б перечисляют сумму дивидендов транзитом в адрес ООО, за вычетом суммы дивидендов, направляемой в адрес Банка для досрочного погашения кредита. В итоге с учетом платежей Банку ООО фактически получает сумму дивидендов, которая составляет менее 50% от общей суммы объявленных дивидендов АО.
Согласно п. 1.1 ст. 312 НК РФ в случае, если в отношении доходов, полученных в виде дивидендов (их части), иностранная организация признает отсутствие фактического права на получение указанных доходов, положения международных договоров Российской Федерации и (или) НК РФ могут быть применены к иному лицу, если такое лицо прямо и (или) косвенно участвует в российской организации, выплатившей доход в виде дивидендов, при условии предоставления налоговому агенту информации и соответствующих документов.
В случае если лицом, имеющим фактическое право на получение доходов в виде дивидендов и косвенно участвующим в организации, выплатившей доход в виде дивидендов, является налоговый резидент Российской Федерации, к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, могут быть применены налоговые ставки, установленные пп. 1 и 2 п. 3 ст. 284 НК РФ, при условии предоставления налоговому агенту информации и соответствующих документов.
При этом косвенное участие каждого последующего лица, имеющего фактическое право на получение дохода, в российской организации, выплачивающей доход в виде дивидендов, в целях ст. 312 НК РФ и пп. 1 п. 3 ст. 284 НК РФ приравнивается к прямому участию в российской организации, выплачивающей доход в виде дивидендов.
Применение налоговым агентом ставки, установленной пп. 1 п. 3 ст. 284 настоящего Кодекса, осуществляется при выполнении следующих дополнительных условий:
1) доля косвенного участия лица, признаваемого в соответствии с НК РФ налоговым резидентом Российской Федерации, имеющего фактическое право на дивиденды, в уставном капитале российского лица, выплачивающего дивиденды, составляет не менее 50% ("Первое условие");
2) сумма дивидендов, фактическое право на которые имеет лицо, признаваемое в соответствии с НК РФ налоговым резидентом Российской Федерации, составляет не менее 50% от общей суммы распределяемых дивидендов ("Второе условие").
Согласно позиции Минфина России, выраженной в Письме от 06.12.2016 N 03-08-05/72619, Второе условие можно считать выполненным вне независимости от того, какую сумму дивидендов фактически получит российское лицо, имеющее фактическое право на указанные дивиденды.
Лишает ли условие о необходимости направления части дивидендов, полученных кипрской компанией Б от АО, в счет досрочного погашения кредита в адрес Банка фактического права ООО на такую часть дивидендов?
Можно ли считать выполненным Второе условие, если фактически ООО получит сумму дивидендов, составляющую менее 50% от общей суммы распределяемых АО дивидендов, в силу того что их часть будет направлена кипрской компанией А в счет досрочного погашения кредита в адрес Банка?
Ответ:
В соответствии с подпунктом 1 пункта 4 статьи 7 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в случае выплаты доходов от источников в Российской Федерации иностранному лицу, постоянным местонахождением которого является государство (территория), с которым имеется международный договор Российской Федерации по вопросам налогообложения, и не имеющему фактического права на такие доходы, если источнику выплаты известно лицо, имеющее фактическое право на такие доходы (их часть), и такое лицо признается в соответствии с Кодексом налоговым резидентом Российской Федерации, налогообложение выплачиваемого дохода (его части) производится в соответствии с положениями соответствующих глав части второй Кодекса для налогоплательщиков, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, без удержания соответствующего налога в отношении выплачиваемых доходов (их части) у источника выплаты при условии информирования налогового органа по месту постановки на учет организации - источника выплаты доходов в порядке, устанавливаемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Следовательно, российской организацией, выплачивающей соответствующий доход, не удерживается налог с иностранного лица, не имеющего фактического права на выплачиваемые доходы (их часть). Вместе с тем согласно соответствующим положениям статьи 275 главы 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса указанная российская организация будет выступать налоговым агентом в отношении соответствующего дохода, получаемого российским резидентом - фактическим получателем.
Согласно пункту 1.1 статьи 312 Кодекса в случае, если лицом, имеющим фактическое право на получение доходов в виде дивидендов и косвенно участвующим в организации, выплатившей доход в виде дивидендов, является налоговый резидент Российской Федерации, к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, могут быть применены налоговые ставки, установленные подпунктами 1 и 2 пункта 3 статьи 284 Кодекса, с предоставлением налоговому агенту, выплачивающему такой доход, информации (документов), указанной в статье 312 Кодекса.
При этом косвенное участие каждого последующего лица, имеющего фактическое право на получение дохода, в российской организации, выплачивающей доход в виде дивидендов, в целях статьи 312 Кодекса и подпункта 1 пункта 3 статьи 284 Кодекса приравнивается к прямому участию в российской организации, выплачивающей доход в виде дивидендов.
Кроме того, применение налоговым агентом ставки, установленной подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 Кодекса, осуществляется при выполнении следующих дополнительных условий (абзацы пятый - седьмой пункта 1.1 статьи 312 Кодекса):
доля участия российского лица, имеющего фактическое право на дивиденды, в уставном (складочном) капитале (фонде) российского лица, выплачивающего дивиденды, а также иностранных организациях, через которые им осуществляется участие в капитале такого российского лица, составляет не менее 50 процентов в период с даты выплаты дивидендов до окончания налогового периода, в котором осуществляется выплата дивидендов;
сумма дивидендов, фактическое право на которые имеет российское лицо, составляет не менее 50 процентов от общей суммы распределяемых дивидендов.
Таким образом, российская организация при выплате дивидендов, фактическим получателем которых является российская компания, кипрской компании вправе применить налоговую ставку, установленную подпунктом 1 пункта 3 статьи 284 Кодекса, при выполнении условий, предусмотренных указанным подпунктом пункта 3 статьи 284 и пунктом 1.1 статьи 312 Кодекса. Если указанные условия не выполняются, то применяется налоговая ставка, установленная подпунктом 2 пункта 3 статьи 284 Кодекса, а именно 13 процентов.
При этом налоговому агенту, выплачивающему доход в виде дивидендов, иностранной компанией, получившей указанный доход в виде дивидендов, и лицом, имеющим фактическое право на такие дивиденды, должна быть предоставлена информация (документы), указанная в пункте 1.2 статьи 312 Кодекса.
Основание: ПИСЬМО МИНФИНА РФ от 18 декабря 2017 г. N 03-03-06/1/84438