• Главная
• Правовые ресурсы
• Финансовые консультации
• Схемы корреспонденций счетов
• 20 ноября 2015 года

Выпуск от 20 ноября 2015 года

(см. также выпуски за другие дни)

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете начисление и выплату заработной платы работнику - гражданину Республики Беларусь (РБ), временно пребывающему на территории РФ и являющемуся налоговым резидентом РФ?

Заработная плата работника установлена в виде должностного оклада. Согласно коллективному договору начисление и выплата работникам заработной платы производятся дважды в месяц в безналичной форме путем перечисления денежных средств на банковские счета работников. В текущем месяце работнику начислены:

- заработная плата за первую половину месяца - 20 238,10 руб.;

- заработная плата за вторую половину месяца - 24 285,71 руб.

Организация для целей налогообложения прибыли применяет метод начисления.

Корреспонденция счетов:

Нормативно-правовое регулирование трудовой деятельности в РФ граждан РБ

Российские работодатели вправе привлекать к осуществлению трудовой деятельности граждан РБ без учета ограничений по защите российского рынка труда. При этом гражданам РБ не требуется получение разрешения на осуществление трудовой деятельности в РФ. Это следует из п. 1 ст. 97, абз. 1 преамбулы, абз. 3 ст. 2 Договора о Евразийском экономическом союзе (ЕАЭС) от 29.05.2014.

Напомним, что между РФ и РБ имеется международное соглашение, в соответствии с которым в отношении граждан РБ не применяется действующий в РФ порядок регулирования привлечения и использования иностранной рабочей силы. Граждане РБ имеют равные права с гражданами РФ в оплате труда, режиме рабочего времени и времени отдыха, охране и условиях труда и других вопросах трудовых отношений. На это указано в п. п. 1, 2 Решения Высшего Совета Сообщества Беларуси и России от 22.06.1996 N 4 "О равных правах граждан на трудоустройство, оплату труда и предоставление других социально-трудовых гарантий", ст. 7 Договора между Российской Федерацией и Республикой Беларусь от 25.12.1998 "О равных правах граждан".

О привлечении российскими работодателями к трудовой деятельности граждан РБ см. также в Путеводителе по кадровым вопросам. Иностранные работники.

В рассматриваемой ситуации трудовой договор заключен с гражданином РБ, временно пребывающим в РФ, т.е. не имеющим вида на жительство или разрешения на временное проживание (ст. 2 Федерального закона от 25.07.2002 N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации"). Срок временного пребывания гражданина РБ на территории РФ определяется сроком действия трудового договора, заключенного им с российским работодателем (п. 5 ст. 97 Договора о ЕАЭС). Подробно особенности миграционного учета граждан государств - членов Договора о ЕАЭС рассмотрены в Путеводителе по кадровым вопросам. Иностранные работники.

Трудовые отношения

Заработная плата устанавливается работнику трудовым договором в соответствии с действующими у работодателя системами оплаты труда (ч. 1 ст. 135 Трудового кодекса РФ). В данном случае заработная плата работника установлена в виде должностного оклада, понятие которого приведено в ч. 4 ст. 129 ТК РФ <*>.

Выплата заработной платы производится не реже чем каждые полмесяца в день, установленный коллективным договором. В данном случае заработная плата выплачивается путем перечисления на банковский счет работника, что предусмотрено условиями коллективного договора (ч. 3, 6 ст. 136 ТК РФ).

Страховые взносы

Суммы заработной платы, выплачиваемые работникам по трудовому договору, признаются объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, а также на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", п. 1 ст. 20.1 Федерального закона от 24.07.1998 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний").

По общему правилу суммы выплат и вознаграждений по трудовым договорам в пользу иностранных граждан, временно пребывающих на территории РФ, не подлежат обложению страховыми взносами, кроме случаев, предусмотренных федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования (п. 15 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ). Вместе с тем в соответствии с ч. 4 ст. 1 Федерального закона N 212-ФЗ в случаях, если международным договором Российской Федерации установлены иные правила, чем предусмотренные Федеральным законом N 212-ФЗ, применяются правила международного договора Российской Федерации.

В силу п. 3 ст. 98 Договора о ЕАЭС социальное обеспечение (социальное страхование) (кроме пенсионного) трудящихся государств-членов осуществляется на тех же условиях и в том же порядке, что и граждан государства трудоустройства. При этом согласно п. 5 ст. 96 Договора о ЕАЭС к социальному обеспечению (социальному страхованию) относятся:

- обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством;

- обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

- обязательное медицинское страхование.

Следовательно, гражданин РБ с первого дня работы на территории РФ независимо от своего статуса (т.е. вне зависимости от того, является он временно пребывающим или постоянно или временно проживающим в РФ) имеет право на получение всех видов пособий по обязательному социальному страхованию и право на медицинскую помощь. Соответственно, работодатель должен уплачивать за него страховые взносы на указанные виды страхования (в ФСС РФ и ФФОМС) в тех же размерах, что и с выплат гражданам РФ.

Что касается обязательного пенсионного страхования, отметим следующее. Согласно п. 3 ст. 98 Договора о ЕАЭС пенсионное обеспечение трудящихся государств - членов ЕАЭС регулируется законодательством государства постоянного проживания, а также в соответствии с отдельным международным договором между государствами-членами. Учитывая, что Договор о ЕАЭС не содержит специальных положений, определяющих условия обязательного пенсионного страхования трудящихся государств-членов, а также учитывая, что отдельный договор по пенсионному страхованию и обеспечению не принят, в части вопросов пенсионного страхования применяется законодательство страны трудоустройства, т.е. в данном случае - законодательство РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" временно пребывающие на территории РФ иностранные граждане (не являющиеся высококвалифицированными специалистами в соответствии с Федеральным законом N 115-ФЗ) являются застрахованными лицами в системе обязательного пенсионного страхования, и с выплат в пользу указанных работников уплачиваются страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в соответствии с положениями Федерального закона N 212-ФЗ. В данном случае исходим из предположения, что работник - гражданин РБ не относится к высококвалифицированным специалистам. Следовательно, такой работник является застрахованным лицом и выплаты этому работнику по трудовому договору облагаются страховыми взносами в ПФР.

Таким образом, выплаты и иные вознаграждения, производимые в пользу временно пребывающего на территории РФ гражданина РБ по трудовому договору, подлежат обложению страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, на обязательное медицинское страхование, а также на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний и формируют базу для начисления указанных взносов в общеустановленном законодательством РФ порядке на основании ч. 1 ст. 7, ч. 1 ст. 8 Федерального закона N 212-ФЗ, п. п. 1, 2 ст. 20.1 Федерального закона N 125-ФЗ. Аналогичные разъяснения приведены в Письмах Минтруда России от 31.03.2015 N 17-3/В-155, ПФР от 28.05.2015 N БГ-30-26/6868 "О начислении страховых взносов на обязательное медицинское страхование" (вместе с Письмом Минтруда России от 07.05.2015 N 17-3/В-235), МРО ФСС РФ от 06.07.2015 N 14-12/07/12888.

Датой осуществления выплат в виде заработной платы для целей начисления страховых взносов, указанных в Федеральном законе N 212-ФЗ, признается день начисления работнику указанных выплат (п. 1 ст. 11 Федерального закона N 212-ФЗ).

База для начисления страховых взносов в ПФР, ФСС РФ и ФФОМС определяется отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода по истечении каждого календарного месяца нарастающим итогом (ч. 3 ст. 8 Федерального закона N 212-ФЗ).

Порядок исчисления и уплаты страховых взносов установлен ст. 15 Федерального закона N 212-ФЗ и подробно рассмотрен в Практическом пособии по страховым взносам на обязательное социальное страхование, а также в Практическом пособии по взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Заработная плата, начисленная работнику за первую и вторую отработанные половины месяца, включается в базу для начисления страховых взносов один раз по итогам месяца (что следует из ч. 3, 4 ст. 15 Федерального закона N 212-ФЗ, п. 4 ст. 22 Федерального закона N 125-ФЗ (по вопросу начисления страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний см. также Постановление ФАС Центрального округа от 24.07.2013 по делу N А68-7790/2012)).

Размер тарифов, применяемых при начислении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, зависит от того, превышает ли сумма начисленных работнику выплат и иных вознаграждений (нарастающим итогом с начала календарного года) предельные величины базы для начисления указанных страховых взносов (в 2015 г. это 711 000 руб. для взносов в ПФР и 670 000 руб. - для взносов в ФСС РФ) (ч. 4, 5, 5.1 ст. 8, ч. 1 ст. 10 Федерального закона N 212-ФЗ, п. 1 Постановления Правительства РФ от 04.12.2014 N 1316 "О предельной величине базы для начисления страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации и Пенсионный фонд Российской Федерации с 1 января 2015 г.").

Предельная величина для начисления взносов на обязательное медицинское страхование законодательством не предусмотрена.

В данной консультации исходим из того, что доход работника на дату начисления взносов не превышает указанных предельных величин. Следовательно, организация применяет следующие тарифы страховых взносов: в ПФР - 22%, в ФСС РФ - 2,9%, в ФФОМС - 5,1% (п. п. 1, 2, 3 ч. 1.1 ст. 58.2 Федерального закона N 212-ФЗ, п. 2 ст. 33.1 Федерального закона N 167-ФЗ).

Тариф страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний устанавливается с учетом класса профессионального риска, к которому относится экономическая деятельность организации (ст. 21 Федерального закона N 125-ФЗ). В данной консультации исходим из условия, что экономическая деятельность организации отнесена к 1 классу профессионального риска, поэтому тариф страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний установлен для нее в размере 0,2% (ст. 1 Федерального закона от 01.12.2014 N 401-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов", ст. 1 Федерального закона от 22.12.2005 N 179-ФЗ "О страховых тарифах на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на 2006 год").

Бухгалтерский учет

Сумма заработной платы, причитающейся работнику, а также начисленные на нее страховые взносы включаются в состав расходов по обычным видам деятельности в периоде, за который производятся начисления (п. 5, абз. 3, 4 п. 8, п. п. 16, 18 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Бухгалтерские записи по отражению рассматриваемых операций производятся с учетом изложенного выше и правил, установленных Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)

Доходы работника в виде заработной платы являются объектами налогообложения по НДФЛ и формируют налоговую базу по НДФЛ (пп. 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209, п. 1 ст. 210 Налогового кодекса РФ).

Организация, в результате отношений с которой физическое лицо получает доход, признается налоговым агентом по НДФЛ и обязана исчислить, удержать и перечислить в бюджет соответствующую сумму НДФЛ непосредственно из доходов физического лица при их фактической выплате (п. п. 1, 4, 6 ст. 226 НК РФ).

В данном случае работник является налоговым резидентом РФ, соответственно, налогообложение его доходов производится по ставке 13%, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ. Вместе с тем заметим, что налогообложение доходов физических лиц, являющихся гражданами государств - членов ЕАЭС, регулируется ст. 73 Договора о ЕАЭС, исходя из которой доходы работника - резидента из РБ облагаются НДФЛ в РФ по ставке, установленной для налоговых резидентов РФ (13%), независимо от срока пребывания такого работника на территории РФ.

Исчисление сумм НДФЛ производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по итогам каждого месяца применительно ко всем доходам, начисленным налогоплательщику за данный период, в отношении которых применяется налоговая ставка 13%, с зачетом удержанной в предыдущие месяцы текущего налогового периода суммы НДФЛ (п. п. 2, 3 ст. 226 НК РФ).

При получении дохода в виде оплаты труда (заработной платы) датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом) (п. 2 ст. 223 НК РФ).

Исходя из приведенных норм при выплате работнику заработной платы за первую половину месяца НДФЛ не исчисляется и не удерживается. Исчисление и удержание НДФЛ с заработной платы производится один раз в месяц (Постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11709/11).

В то же время в соответствии с п. 6 ст. 226 НК РФ уплата в бюджет удержанного НДФЛ в данном случае производится не позднее дня перечисления дохода со счета организации на лицевой банковский счет работника. По разъяснениям ФНС России и Минфина России, налоговый агент производит исчисление, удержание и перечисление в бюджет НДФЛ с заработной платы один раз в месяц при окончательном расчете дохода сотрудника по итогам каждого месяца, за который ему был начислен доход, в сроки, установленные п. 6 ст. 226 НК РФ (см., например, Письма Минфина России от 10.04.2015 N 03-04-06/20406, ФНС России от 26.05.2014 N БС-4-11/10126@). Данная позиция поддерживается арбитражной практикой.

Вместе с тем имеются судебные акты, согласно которым при выплате зарплаты два раза в месяц налог уплачивается в последний день месяца. Подробно данный вопрос рассмотрен в Энциклопедии спорных ситуаций по НДФЛ и взносам во внебюджетные фонды.

В данной консультации исходим из условия, что организация, придерживаясь официальной позиции, производит исчисление, удержание и перечисление в бюджет НДФЛ с заработной платы один раз в месяц при окончательном расчете дохода работника по итогам каждого месяца, за который ему был начислен доход.

Следовательно, организация должна исчислить и удержать НДФЛ с заработной платы (в том числе за первую половину месяца) при выплате работнику заработной платы за вторую половину месяца.

Налог на прибыль организаций

Суммы заработной платы учитываются в составе расходов на оплату труда и признаются ежемесячно исходя из начисленных работнику сумм (п. 1 ч. 2 ст. 255, п. 4 ст. 272 НК РФ).

Страховые взносы, начисленные на выплаты работнику, признаются прочими расходами, связанными с производством и (или) реализацией, в периоде их начисления (пп. 1, 45 п. 1 ст. 264, пп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ). По вопросу определения момента признания в налоговом учете страховых взносов см. также Письмо Минфина России от 09.06.2014 N 03-03-РЗ/27643.

Обозначения аналитических счетов и субсчетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 68 "Расчеты по налогам и сборам":

68-НДФЛ "Расчеты по НДФЛ".

К балансовому счету 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению":

69-1-1 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, зачисляемые в ФСС РФ";

69-1-2 "Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению";

69-3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию".

--------------------------------

<*> Заметим, что в данном случае для расчетов с работниками применяется так называемый безавансовый метод начисления заработной платы, при котором заработная плата начисляется дважды в месяц (за первую и вторую половину месяца) исходя из фактически отработанного времени (или фактически выработанной продукции (произведенной работы)). Подробно безавансовый метод начисления заработной платы рассмотрен в консультации М.С. Радьковой.

<**> Бухгалтерские записи по перечислению страховых взносов во внебюджетные фонды в данной консультации не приводятся.

<***> Удерживаемая сумма НДФЛ рассчитана без учета возможных налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ (п. 3 ст. 210 НК РФ).

М.С.Радькова
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

02.11.2015

Другие схемы корреспонденций счетов

Выпуски за другие дни

Подписаться на данный обзор