• Главная
• Правовые ресурсы
• Финансовые консультации
• Схемы корреспонденций счетов
• 16 октября 2015 года

Выпуск от 16 октября 2015 года

(см. также выпуски за другие дни)

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете торговой организации (поставщика) экспорт на территорию Республики Казахстан товаров и их последующую частичную замену в связи с обнаружением неустранимых недостатков, если все операции произведены в одном календарном году (в пределах одного квартала)?

Организация реализовала казахстанской компании товары (250 единиц), продажная стоимость которых составляет 750 000 руб. После передачи товаров покупателю в этом же месяце покупатель произвел оплату товаров. Фактическая себестоимость реализованных товаров, равная стоимости их приобретения по данным налогового учета, составила 500 000 руб. НДС, предъявленный поставщиком данных товаров, в сумме 90 000 руб. на момент передачи товаров казахстанскому покупателю к вычету не принят.

В следующем месяце от покупателя получены извещение об обнаружении недостатков в 15 единицах поставленного товара и претензия с требованием о поставке товаров взамен некачественных. Претензия признана, в этом же месяце покупатель произвел возврат некачественных товаров и организация поставила взамен качественные товары. Документы, подтверждающие обоснованность применения ставки 0% при экспорте товаров на экспорт в Республику Казахстан, представлены в налоговый орган в установленный законодательством срок после поставки покупателю качественных товаров взамен возвращенных.

По соглашению сторон к их правоотношениям по договору поставки применяются нормы российского права. Организация для целей налогообложения прибыли применяет метод начисления. По итогам отчетного периода, в котором отгружены заменяемые товары, получена прибыль и уплачен налог на прибыль.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием (ст. 506 Гражданского кодекса РФ).

Продавец обязан передать покупателю товар, качество которого соответствует договору (п. 1 ст. 469 ГК РФ).

Покупатель, получивший товары ненадлежащего качества от поставщика, вправе предъявить ему требования, предусмотренные ст. 475 ГК РФ (п. 1 ст. 518 ГК РФ).

В соответствии с п. 2 ст. 475 ГК РФ в случае существенного нарушения требований к качеству товара (обнаружения неустранимых недостатков, недостатков, которые не могут быть устранены без несоразмерных расходов или затрат времени или выявляются неоднократно либо проявляются вновь после их устранения, и других подобных недостатков) покупатель в том числе вправе потребовать замены товара ненадлежащего качества товаром, соответствующим договору.

Бухгалтерский учет

Выручка от продажи товаров признается в составе доходов от обычных видов деятельности на дату перехода права собственности на товары от организации к покупателю (п. п. 5, 12 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

Выручка признается в данном случае в сумме дебиторской задолженности покупателя за отгруженные товары, определяемой исходя из договорной стоимости товаров (п. п. 6, 6.1 ПБУ 9/99).

Одновременно с выручкой признаются расходы по обычным видам деятельности в виде фактической себестоимости проданных товаров (п. п. 5, 7, 9, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

При отказе покупателя от некачественного товара с требованием его замены на новый товар у продавца появляется обязательство по отгрузке качественного товара взамен бракованного. Следовательно, условия признания выручки, предусмотренные п. 12 ПБУ 9/99, в этой части товара не могут считаться выполненными. В связи с этим в бухгалтерском учете на договорную стоимость возвращенного некачественного товара производится корректировка ранее признанной выручки (на основании п. 6.4 ПБУ 9/99), а на себестоимость этого товара - себестоимость продаж (на основании п. п. 9, 19 ПБУ 10/99).

Указанная корректировка производится в связи с вновь выявившимися обстоятельствами и не является исправлением ошибки с точки зрения Положения по бухгалтерскому учету "Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности" (ПБУ 22/2010), утвержденного Приказом Минфина России от 28.06.2010 N 63н (абз. 8 п. 2 ПБУ 22/2010).

При отгрузке качественного товара взамен возвращенного выручка и себестоимость продаж отражаются в описанном выше порядке.

Поскольку продажа товаров и их последующий возврат произведены в одном календарном году, возврат некачественных товаров отражается сторнировочными записями по счетам, на которых ранее были отражены операции по реализации этих товаров.

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, а также с учетом вышеизложенного и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Порядок взимания НДС при экспорте товаров установлен Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (Приложение N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе от 29.05.2014).

В общем порядке при реализации товаров на экспорт на территорию Республики Казахстан налогообложение НДС производится по нулевой ставке при условии, если организация-налогоплательщик в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров подтвердит обоснованность ее применения путем представления в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией документов (их копий), предусмотренных п. 4 Протокола (с учетом п. 1 ст. 165 Налогового кодекса РФ). Это следует из п. 1 ст. 72 Договора, п. 3, абз. 1 п. 5 Протокола.

Подробнее о налогообложении НДС при экспорте товаров в рамках Евразийского экономического союза (ЕАЭС) см. в Практическом пособии по НДС.

При этом следует заметить, что, если организация в течение указанного времени не подтвердит обоснованность применения ставки 0%, НДС должен быть начислен по ставке 18% и уплачен в бюджет за тот налоговый период (квартал), на который приходится дата отгрузки товаров (абз. 2 п. 5 Протокола, ст. 163, п. 3 ст. 164 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации организацией своевременно представлены в налоговый орган все необходимые документы, подтверждающие обоснованность применения ставки 0%.

При экспорте товаров с территории РФ на территорию Республики Казахстан организация вправе принять к вычету суммы "входного" НДС по этим товарам в том же порядке, который применяется в отношении товаров, экспортированных с территории РФ за пределы ЕАЭС (абз. 2 п. 3 Протокола). При экспорте товаров установлен особый порядок вычета НДС, согласно которому вычет производится на момент определения налоговой базы, т.е. на последнее число квартала, в котором собран пакет документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки НДС (п. 9 ст. 167, пп. 2 п. 2 ст. 171, п. 3 ст. 172 НК РФ).

В данном случае покупателем Республики Казахстан обнаружены товары ненадлежащего качества, в связи с чем произведен их возврат.

Налоговая база по НДС при экспорте товаров при изменении ее в сторону уменьшения из-за уменьшения количества (объема) реализованных товаров в связи с их возвратом по причине ненадлежащего качества корректируется в том налоговом периоде, в котором участники договора согласовали возврат экспортированных товаров, если иное не предусмотрено законодательством государства-члена (в частности, законодательством РФ) (п. 11 Протокола).

В рассматриваемой ситуации взамен возвращенных некачественных товаров производится поставка товаров надлежащего качества. Все операции производятся в пределах одного квартала, т.е. до момента представления документов, подтверждающих обоснованность применения ставки 0%. В связи с этим в налоговой декларации по НДС отражаются данные с учетом возвращенных и поставленных взамен их качественных товаров. "Входной" НДС, предъявленный поставщиком товаров с их стоимости, принимается к вычету только по реализованным на экспорт товарам (надлежащего качества), в отношении которых представлены подтверждающие документы.

В части "входного" НДС по возвращенным товарам заметим, что данный НДС в общем порядке принимается к вычету при условии, если организация намерена использовать возвращенные товары в операциях, признаваемых объектами налогообложения по НДС (п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 НК РФ) <*>.

Налог на прибыль организаций

Выручка от реализации товаров учитывается в составе доходов от реализации на дату перехода права собственности на товары к покупателю в сумме договорной цены товаров (пп. 1 п. 1 ст. 248, п. п. 1, 2 ст. 249, п. 3 ст. 271 НК РФ).

Указанный доход организация вправе уменьшить на величину прямых расходов, которой в данном случае признается стоимость приобретения товаров, реализованных покупателю (пп. 3 п. 1 ст. 268, ч. 3 ст. 320 НК РФ).

Порядок налогового учета операций, связанных с возвратом покупателем некачественных товаров, налоговым законодательством РФ не установлен.

Существуют разъяснения налоговых органов, в которых указано, что операция по возврату покупателем некачественных товаров может рассматриваться как искажение налоговой базы того периода, в котором были реализованы возвращенные товары, и, соответственно, отражаться в налоговом учете на основании абз. 2 п. 1 ст. 54 и ст. 81 НК РФ путем корректировки налоговой базы за тот период, в котором были реализованы некачественные товары с представлением уточненной налоговой декларации (Письма УФНС России по г. Москве от 21.09.2012 N 16-15/089421@ (п. 1), от 11.03.2012 N 16-15/020516@).

Однако при таком подходе можно также говорить, что искажение налоговой базы в периоде отгрузки некачественных товаров привело к излишней уплате налога на прибыль в периоде отгрузки товаров. В связи с этим согласно абз. 3 п. 1 ст. 54 НК РФ пересчет налоговой базы по налогу на прибыль организация вправе произвести в том отчетном периоде, в котором выявлено данное искажение, т.е. в периоде признания претензии и возврата товаров. В таком случае уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль за отчетный период, в котором реализованы некачественные товары, не представляется, а корректируется налоговая база за период, в котором произведен возврат (определенная нарастающим итогом с начала налогового периода).

В рассматриваемой ситуации реализация товаров и их последующий возврат произведены в пределах одного квартала. Соответственно, принятый порядок корректировки будет иметь значение лишь для организаций, исчисляющих ежемесячные авансовые платежи исходя из фактически полученной прибыли, для которых отчетными периодами согласно п. 2 ст. 285 НК РФ признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года. Если же организация отчетным периодом признает квартал, полугодие и девять месяцев, то выбор порядка корректировки значения не имеет, поскольку корректировка налоговой базы по налогу на прибыль отразится лишь в регистрах налогового учета, а налоговая декларация по налогу на прибыль будет представлена уже с учетом произведенной корректировки.

В данной консультации исходим из предположения, что организация производит корректировку налоговой базы по налогу на прибыль в месяце признания претензии и возврата покупателем некачественных товаров.

Отметим, что в таком случае разниц между бухгалтерской и налоговой прибылью в отношении операции по возврату товаров у организации не возникает.

На дату реализации товаров взамен возвращенных организация вновь в общем порядке признает доход от реализации товаров, который может быть уменьшен на стоимость их приобретения.

--------------------------------

<*> В данной консультации не рассматриваются операции по дальнейшему использованию возвращенных товаров.

Е.Б.Ильина
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

28.09.2015

Другие схемы корреспонденций счетов

Выпуски за другие дни

Подписаться на данный обзор