• Главная
• Правовые ресурсы
• Финансовые консультации
• Схемы корреспонденций счетов
• 18 сентября 2015 года

Выпуск от 18 сентября 2015 года

(см. также выпуски за другие дни)

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете организации (заемщика) получение и возврат займа, а также начисление и уплату процентов по нему, если заем получен в рублях от иностранной организации и в соответствии с Налоговым кодексом РФ данная сделка является контролируемой?

Организацией получен процентный заем в размере 7 000 000 руб. Согласно договору проценты начисляются по фиксированной ставке 18% годовых ежемесячно исходя из количества дней действия договора в текущем месяце со дня, следующего за днем предоставления займа, по день возврата займа включительно. Заем получен 16.03.2015 и возвращен 07.07.2015. Проценты, начисленные за период действия договора займа (113 дней), уплачиваются в день возврата займа. Заемные средства использованы на финансирование текущей деятельности.

Иностранная организация - заимодавец зарегистрирована на территории государства, включенного в Перечень государств и территорий, предоставляющих льготный налоговый режим налогообложения и (или) не предусматривающих раскрытия и предоставления информации при проведении финансовых операций (офшорные зоны), утвержденный Приказом Минфина России от 13.11.2007 N 108н, и не имеет постоянного представительства в РФ. Сумма доходов по всем сделкам, совершенным с данной иностранной организацией за текущий календарный год, в котором получен заем, превышает 60 млн руб. Заемщик и заимодавец не являются взаимозависимыми лицами. По соглашению сторон к правоотношениям сторон по договору займа применяются нормы российского права.

Промежуточная бухгалтерская отчетность составляется на последнее число каждого календарного месяца. Согласно учетной политике для целей налогообложения прибыли применяется метод начисления, определение суммы расходов в виде процентов по контролируемым сделкам производится в порядке, установленном п. 1.1 ст. 269 НК РФ. Ключевая ставка, установленная Банком России на дату получения займа, составляет (условно) 14%.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества. Договор займа считается заключенным с момента передачи денег или других вещей (п. 1 ст. 807 Гражданского кодекса РФ).

Заемщик обязан возвратить заимодавцу полученную сумму займа в срок и в порядке, которые предусмотрены договором займа (п. 1 ст. 810 ГК РФ).

Согласно п. 1 ст. 809 ГК РФ, если иное не предусмотрено законом или договором займа, заимодавец имеет право на получение с заемщика процентов на сумму займа в размерах и порядке, определенных договором. В рассматриваемой ситуации начисленные проценты выплачиваются заимодавцу единовременно на дату возврата займа.

Бухгалтерский учет

Сумма денежных средств, полученных по договору займа, не образует дохода применительно к п. 2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, поскольку не приводит к увеличению экономических выгод организации. В свою очередь, при возврате заемных средств не возникает расхода (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

При получении займа в учете отражается возникновение кредиторской задолженности в сумме полученного займа, а при возврате займа - погашение данной кредиторской задолженности (п. п. 2, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет расходов по займам и кредитам" (ПБУ 15/2008), утвержденного Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 107н).

Проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу согласно условиям договора, учитываются в составе прочих расходов равномерно (ежемесячно) в течение срока действия договора займа в начисленной за текущий месяц сумме, что следует из п. п. 3, 6, 7, 8 ПБУ 15/2008, п. п. 11, 14.1, 16, 18 ПБУ 10/99.

Расходы в виде процентов по займам отражаются в бухгалтерском учете обособленно от основной суммы обязательства по полученному займу (п. 4 ПБУ 15/2008).

Бухгалтерские записи по рассматриваемым операциям производятся в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Операции по предоставлению займов в денежной форме, а также проценты по ним не облагаются НДС на основании пп. 1 п. 2 ст. 146, пп. 1 п. 3 ст. 39, пп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ.

Следовательно, у налогоплательщика при получении и возврате займа, а также при начислении и уплате процентов не возникает никаких налоговых последствий по НДС.

Налог на прибыль организаций

Денежные средства, полученные по договору займа и в дальнейшем возвращенные заимодавцу, не учитываются ни в составе доходов, ни в составе расходов для целей налогообложения прибыли (пп. 10 п. 1 ст. 251, п. 12 ст. 270 НК РФ).

Проценты по долговым обязательствам учитываются в составе внереализационных расходов с учетом особенностей, предусмотренных ст. 269 НК РФ (абз. 1 пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ).

В рассматриваемой ситуации заимодавцем выступает иностранное юридическое лицо, зарегистрированное в офшорной зоне, и сумма доходов по сделкам, совершенным с данным иностранным лицом за текущий календарный год, превышает 60 млн руб. Соответственно, такая сделка на основании пп. 3 п. 1, п. 7 ст. 105.14 НК РФ приравнивается к сделке между взаимозависимыми лицами в целях применения НК РФ и является контролируемой.

По долговому обязательству, возникшему в результате сделки, признаваемой в соответствии с НК РФ контролируемой сделкой, налогоплательщик вправе признать расходом процент, исчисленный исходя из фактической ставки по долговому обязательству, если эта ставка менее максимального значения интервала предельных значений, установленного п. 1.2 ст. 269 НК РФ (абз. 1, 3 п. 1.1 ст. 269 НК РФ). Такой порядок определения процентов по контролируемым сделкам закрепляется в учетной политике для целей налогообложения, что следует из ст. 313 НК РФ и имеет место в рассматриваемом случае <*>.

Поскольку заимодавцем является иностранное юридическое лицо, сумма займа предоставляется в рублях и договор содержит условие о начислении процентов по фиксированной ставке, максимальное значение интервала предельных значений определяется как 180% ключевой ставки Банка России, действующей на дату получения займа (абз. 3 пп. 1 п. 1.2, пп. 1 п. 1.3 ст. 269 НК РФ). Таким образом, максимальное значение интервала предельных значений составляет 25,2% (14% x 180%).

Заметим: значение, равное 180% ключевой ставки Банка России, установлено на период с 1 января по 31 декабря 2015 г. (пп. 1 п. 1.2 ст. 269 НК РФ).

Поскольку фактическая процентная ставка (18%), установленная договором займа, ниже максимального значения интервала предельных значений, расходы в виде процентов для целей налогообложения прибыли признаются ежемесячно исходя из процентной ставки, установленной договором займа, и количества дней пользования заемными средствами в текущем месяце независимо от даты (сроков) таких выплат, предусмотренных договором займа. Проценты включаются в расходы на конец каждого месяца в течение действия договора займа и на дату возврата займа в зависимости от того, что произошло раньше. Это следует из абз. 3 п. 1.1 ст. 269, п. 8 ст. 272, абз. 2, 3 п. 4 ст. 328, абз. 2 пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ.

Дополнительно по вопросу определения размера учитываемых расходов в виде процентов по долговым обязательствам, которые возникли в результате контролируемой сделки, см. Практическое пособие по налогу на прибыль.

Налог на прибыль с доходов иностранной организации

Иностранные организации, получающие доходы от источников в Российской Федерации, признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций (п. 1 ст. 246 НК РФ).

Доходы в виде процентов, полученные иностранной организацией по договору займа, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом (абз. 3 пп. 3 п. 1 ст. 309 НК РФ).

При этом российская организация, выплачивающая доход иностранной организации в виде процентов, признается налоговым агентом. В обязанности налогового агента входят исчисление налога на прибыль, удержание его из денежных средств, подлежащих перечислению в виде процентов, при каждой их выплате и уплата в бюджет не позднее дня, следующего за днем перечисления процентов. К доходам в виде процентов применяется налоговая ставка в размере 20% (п. 2 ст. 287, абз. 1, 4 п. 1 ст. 310, пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ).

Дополнительно об исчислении и удержании налога при выплате доходов иностранной организации см. Практическое пособие по налогу на прибыль.

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам":

66-о "Расчеты по основной сумме займа";

66-п "Расчеты по начисленным процентам".

--------------------------------

<*> В случае если указанный порядок организация не применяет, расходом признается процент, исчисленный исходя из фактической ставки с учетом положений разд. V.1 НК РФ (п. 1 ст. 269 НК РФ).

<**> Расчет ежемесячной суммы процентов производится исходя из фактического количества дней пользования заемными средствами в текущем месяце. В таблице расчет произведен за апрель, то есть исходя из 30 дней.

Е.Б.Ильина
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

17.08.2015

Другие схемы корреспонденций счетов

Выпуски за другие дни

Подписаться на данный обзор