• Главная
• Правовые ресурсы
• Финансовые консультации
• Схемы корреспонденций счетов
• 17 июля 2015 года

Выпуск от 17 июля 2015 года

(см. также выпуски за другие дни)

Схемы корреспонденций счетов

Подборка по материалам информационного банка "Корреспонденция счетов" системы КонсультантПлюс

Ситуация:

Как отразить в учете организации продажу объекта основных средств (ОС), если согласно условиям договора право собственности на объект переходит к покупателю после полной оплаты? Оплата произведена покупателем в следующем после отгрузки объекта ОС месяце.

Договорная стоимость объекта ОС составляет 590 000 руб. (в том числе НДС 90 000 руб.). По данным бухгалтерского и налогового учета первоначальная стоимость проданного объекта ОС составляет 900 000 руб., сумма начисленной на момент отгрузки амортизации - 410 000 руб.

Корреспонденция счетов:

Гражданско-правовые отношения

По договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену) (п. 1 ст. 454 Гражданского кодекса РФ).

В случаях, когда договором купли-продажи предусмотрено, что право собственности на переданный покупателю товар сохраняется за продавцом до оплаты товара или наступления иных обстоятельств, покупатель не вправе до перехода к нему права собственности отчуждать товар или распоряжаться им иным образом, если иное не предусмотрено законом или договором либо не вытекает из назначения и свойств товара (ст. 491 ГК РФ).

Налог на добавленную стоимость (НДС)

Операции по реализации объектов ОС на территории РФ признаются объектом налогообложения по НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 3 ст. 38 Налогового кодекса РФ). Налоговая база определяется в порядке, установленном п. 1 ст. 154 НК РФ, на дату отгрузки ОС покупателю (пп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ) <*>. Налогообложение производится по ставке 18%, предусмотренной п. 3 ст. 164 НК РФ.

Не позднее пяти календарных дней со дня отгрузки ОС продавец обязан выставить покупателю счет-фактуру (п. 3 ст. 168, пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ) <**>.

При этом, по мнению Минфина России, указанный порядок начисления НДС и выставления счета-фактуры при реализации товара (в том числе ОС) применяется независимо от наличия в договоре особых условий перехода права собственности на товар (Письма от 11.03.2013 N 03-07-11/7135, от 09.02.2011 N 07-02-06/14). Дополнительную информацию по вопросу о том, на какой момент следует определять налоговую базу, если переход права собственности происходит позже даты отгрузки товаров, см. в Энциклопедии спорных ситуаций по НДС.

Бухгалтерский учет

Поступления (выручка) от продажи объекта ОС признаются прочим доходом организации на дату перехода права собственности на объект ОС к покупателю (п. 7, пп. "г" п. 12, п. 16 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, п. 31 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н).

Прочий доход от продажи объекта ОС принимается к учету в сумме, определяемой исходя из договорной стоимости этого объекта (п. п. 10.1, 6, 6.1 ПБУ 9/99, п. 30 ПБУ 6/01).

Остаточная стоимость объекта ОС признается прочим расходом организации и отражается в учете на дату признания прочего дохода от продажи ОС (п. п. 11, 16, 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н, п. 31 ПБУ 6/01).

Поскольку в данном случае право собственности на объект ОС переходит к покупателю после получения от него оплаты, при отгрузке объекта ОС в адрес покупателя доходы и расходы от его продажи не признаются, а будут признаны только после получения оплаты от покупателя.

Стоимость объекта ОС, который выбывает (в том числе в результате его продажи) или не способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем, подлежит списанию с бухгалтерского учета (п. 29 ПБУ 6/01, п. 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н).

Заметим, что списание объекта ОС с бухгалтерского учета при его продаже обусловлено именно выбытием данного объекта (его фактической передачей покупателю) и не связано с переходом права собственности на выбывший объект. Аналогичные разъяснения даны Минфином России в отношении списания с бухгалтерского учета объектов ОС, относящихся к недвижимому имуществу, право собственности на которое переходит к покупателю в момент государственной регистрации (Письма от 27.01.2012 N 07-02-18/01 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2011 год", от 22.03.2011 N 07-02-10/20 (доведено до нижестоящих налоговых органов Письмом ФНС России от 31.03.2011 N КЕ-4-3/5085@)).

Отметим также, что в Письмах Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01, от 22.03.2011 N 07-02-10/20 рекомендовано отражать стоимость выбывшего объекта недвижимости до момента признания доходов и расходов от его продажи на отдельном субсчете счета 45 "Товары отгруженные". Считаем, что аналогичный порядок бухгалтерских записей можно применить и в случае продажи объектов ОС по договорам с особым переходом права собственности, в том числе объектов ОС, не относящихся к недвижимости. При этом стоимость переданных покупателям объектов ОС можно отразить как на отдельном субсчете счета 45, так и обособленно в аналитическом учете по счету 45.

В отношении отражения в бухгалтерском учете НДС, начисленного при отгрузке ОС до признания дохода от его продажи, полагаем, что указанный НДС может также отражаться на счете 45 (или же с использованием счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"), на отдельном субсчете (аналитическом счете), и при признании выручки списываться на счет 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы" <***>.

Бухгалтерские записи по отражению рассмотренных операций производятся с учетом изложенного выше, в также правил, установленных Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, и приведены ниже в таблице проводок.

Налог на прибыль организаций

Выручка от реализации объекта ОС (за вычетом НДС) признается доходом от реализации (пп. 1, абз. 5 п. 1 ст. 248, п. п. 1, 2 ст. 249 НК РФ).

При применении метода начисления указанный доход признается на дату реализации ОС, которая в общем случае определяется как дата перехода права собственности на объект ОС к покупателю (п. 3 ст. 271, п. 1 ст. 39 НК РФ).

Отметим, что при определении даты реализации по договорам с особым переходом права собственности следует также учитывать фактическое выполнение сторонами условия договора о сохранении права собственности на товар за продавцом. Дополнительную информацию по данному вопросу см. в Практическом пособии по налогу на прибыль, а также Энциклопедии спорных ситуаций по налогу на прибыль.

В данной консультации исходим из предположения, что стороны обеспечили выполнение такого условия и, соответственно, выручка признается в налоговом учете на момент оплаты покупателем переданного ему объекта ОС.

При кассовом методе доход признается на дату оплаты реализованного ОС покупателем (п. 2 ст. 273 НК РФ), которая в данном случае совпадает с датой перехода права собственности на объект к покупателю.

Доход от реализации ОС уменьшается на остаточную стоимость объекта ОС, определяемую как разница между его первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации (пп. 1 п. 1 ст. 268, п. 1 ст. 257 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество, которое находится у налогоплательщика на праве собственности, используется им для извлечения дохода и стоимость которого погашается путем начисления амортизации.

При передаче объекта ОС покупателю данный объект физически выбывает, т.е. перестает использоваться для извлечения дохода, в связи с чем он должен быть исключен из состава амортизируемого имущества и по нему должно прекратиться начисление амортизации независимо от того, что в момент передачи объекта ОС право собственности на него к покупателю еще не перешло (п. 5 ст. 259.1 НК РФ). Таким образом, в рассматриваемой ситуации начисление амортизации будет прекращено в месяце, следующем за месяцем передачи ОС покупателю, т.е. последним месяцем начисления амортизации будет месяц передачи ОС покупателю.

Обозначения аналитических счетов, используемые в таблице проводок

К балансовому счету 01 "Основные средства":

01-э "Основные средства в эксплуатации";

01-в "Выбытие основных средств".

К балансовому счету 76:

76-НДС "НДС, начисленный при отгрузке объекта ОС, право собственности на который не перешло к покупателю".

К балансовому счету 45:

45-НДС "НДС, начисленный при отгрузке объекта ОС, право собственности на который не перешло к покупателю";

45-ос "Объекты ОС, переданные покупателю по договорам с особым переходом права собственности".

--------------------------------

<*> По мнению Минфина России, под днем отгрузки следует понимать дату составления первого по времени первичного документа, оформленного на имя покупателя или перевозчика (Письма от 23.03.2012 N 03-07-11/80, от 09.11.2011 N 03-07-09/40, от 28.07.2011 N 03-07-09/23).

<**> Продавец вправе не составлять счет-фактуру в случае передачи ОС лицу, не являющемуся налогоплательщиком НДС или освобожденному от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС. Счет-фактура не составляется при наличии соответствующего письменного согласия сторон сделки (пп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ). Дополнительно см. также Практическое пособие по НДС.

<***> Подробно порядок отражения в учете НДС, начисленного по операциям, доходы от которых признаются прочими доходами, рассмотрен в консультации М.С. Радьковой.

М.С.Радькова
Консультационно-аналитический центр по бухгалтерскому учету и налогообложению

02.07.2015

Другие схемы корреспонденций счетов

Выпуски за другие дни

Подписаться на данный обзор