II вариант. Учет затрат по обычным

видам деятельности с применением отдельных

счетов по элементам и калькуляционных счетов

в единой системе

Суть данного варианта заключается в организации учета затрат по двум этапам. На первом этапе учитывают затраты по элементам на специальных собирательных синтетических счетах и субсчетах. На втором - обобщают затраты за отчетный период и осуществляют их дальнейшую перегруппировку. Детализация по статьям, по роли и назначению в технологическом процессе в зависимости от типа, характера и объема производства для определения фактической себестоимости по носителям затрат (отдельным видам продукции (работ, услуг)) осуществляется в системе калькуляционных счетов.

Особая роль в данном варианте отводится группировке затрат по элементам. Это вызвано следующими обстоятельствами. Во-первых, развитие рыночных отношений и приближение российской системы учета к международным стандартам предопределили перемещение центра тяжести контроля за издержками со стороны государства (для целей определения финансовых результатов и объектов налогообложения прибыли) на общую сумму издержек, независимо от целей и места возникновения, а также отнесения их на выпущенную продукцию и к незавершенному производству. Это упрощает контроль и позволяет получать сведения для определения вновь созданной стоимости по единой методике как на уровне отдельных субъектов рынка (конкретных организаций), так и в масштабе отдельных отраслей народного хозяйства. Во-вторых, существующая организация учета по назначению (калькуляционным статьям) не в полной мере обеспечивает возможность оперативного отражения и обобщения факторов производства, всей совокупности затрат по предприятию в целом непосредственно в ходе осуществления производственного процесса (т.е. в момент потребления ресурсов), поскольку она ограничена процедурой исчисления себестоимости на выходе, при его завершении. В-третьих, до недавнего времени в существующей практике учета затраты группировали в системном порядке только по статьям калькуляции. Для этого был предусмотрен целый ряд счетов синтетического учета. Учет затрат на производство по элементам Планом счетов не предусматривался. При составлении отчетности эти данные организации получали внесистемным путем с помощью вспомогательных таблиц, дополнительных выборок и расчетов. В этой связи системное отражение каждого элемента затрат на отдельном собирательном счете восполняет этот пробел и приобретает особую значимость.

Отмеченные выше обстоятельства вызвали необходимость разработки данного варианта как части общей системы производственного учета.

Для формирования информации о затратах на производство по признаку экономического содержания за отчетный период (по операциям использования (потребления) факторов производства в обычной деятельности) предназначены отдельные синтетические счета для учета элементов затрат.

В Плане счетов для них предусмотрены резервные номера с 30 по 39. Исходя из конкретных видов затрат, им можно присвоить следующие шифры и наименования:

ПЕРЕЧЕНЬ

СЧЕТОВ ПО ЭКОНОМИЧЕСКИМ ЭЛЕМЕНТАМ

Номер счета

Наименование счета

31

Материальные затраты

32

Затраты на оплату труда

33

Отчисления на социальные нужды

34

Амортизация

35

Налоги, сборы и другие платежи

36

Затраты по страхованию

38

Прочие нематериальные затраты

По дебету счета "Материальные затраты" отражают стоимость материальных ресурсов, используемых в качестве предметов труда для обеспечения технологического процесса производства продукции, выполнения работ, оказания услуг, обслуживания производства и управления: материалов, инвентаря и хозяйственных принадлежностей; электрической, тепловой и иной энергии; услуг сторонних организаций и других материальных ценностей в корреспонденции с кредитом счетов 10 "Материалы", 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.

Для детализации отдельных видов материальных затрат с целью контроля за их уровнем в развитие данного счета могут быть открыты отдельные субсчета в разрезе следующих групп материальных ресурсов:

31-1 "Семена и посадочный материал" (собственного производства и покупные без затрат по подготовке семян к посеву и транспортировке их к месту сева);

31-2 "Корма" (собственного производства и покупные, используемые на корм животным и птице, включая рабочий скот, без затрат на их доставку, доработку, подготовку к скармливанию);

31-3 "Прочая продукция сельского хозяйства" (навоз, подстилка, яйца для инкубации, мед для подкормки пчел);

31-4 "Минеральные удобрения" (включая бактериальные и другие препараты, за исключением затрат по подготовке их к внесению и транспортировке на поля);

31-5 "Нефтепродукты" (используемые на выполнение механизированных сельскохозяйственных и других работ, обслуживание производства);

31-6 "Топливо" (кроме нефтепродуктов - уголь, газ, дрова и др.);

31-7 "Электроэнергия";

31-8 "Другие виды энергии" (тепловая, сжатый воздух, холод и др.);

31-9 "Запасные части" (включая ремонтные и строительные материалы для ремонта основных средств, инвентарь, инструменты, приборы со сроком использования до 12 месяцев);

31-10 "Средства защиты растений и животных" (пестициды, протравители, гербициды, дефолианты и другие химические, а также биологические средства, используемые для борьбы с сорняками, вредителями и болезнями сельскохозяйственных культур; медикаменты, биопрепараты, дезинфицирующие средства для лечения и профилактики животных, без затрат по обработке этими средствами);

31-11 "Затраты на сырье и материалы" (входящие в состав вырабатываемой продукции промышленных производств, образуя ее основу, или являющиеся необходимым компонентом при изготовлении продукции);

31-12 "Затраты на работы и услуги, выполняемые сторонними организациями" (по транспортировке грузов; по улучшению земель, химизации почв, борьбе с вредителями и другим агрохимическим работам; всем видам ремонта сельскохозяйственной техники; пахоте, уборке и другим сельскохозяйственным работам; зоотехническому и ветеринарному обслуживанию);

31-13 "Прочие материальные затраты" (непроизводительные потери - гибель молодняка животных и взрослого скота на откорме, птицы, зверей, кроликов и семей пчел, за исключением подлежащих взысканию с виновных лиц и вследствие стихийных бедствий; недостача и порча имущества в пределах норм естественной убыли).

По дебету счета 32 "Затраты на оплату туда" отражают суммы всех видов начисленной оплаты труда всего персонала основной деятельности хозяйства, в том числе управленческого, согласно действующим в организации системам и формам оплаты труда, включая различные премии и поощрения стимулирующего и компенсирующего характера в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда".

По дебету счета 33 "Отчисления на социальные нужды" учитывают операции по начислению (в составе единого социального налога) сумм страховых взносов в Фонд социального страхования, Пенсионный фонд, Фонды медицинского страхования от начисленных сумм оплаты труда, учтенных по элементу "Затраты на оплату труда" в корреспонденции с кредитом счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению".

По дебету счета 34 "Амортизация" отражают суммы начисленных амортизационных отчислений по основным средствам независимо от места их эксплуатации, а также нематериальным активам в соответствии с принятыми организацией методами погашения стоимости объектов в корреспонденции с кредитом счета 02 "Амортизация основных средств" и счета 05 "Амортизация нематериальных активов".

По дебету счета 35 "Налоги, сборы и другие платежи" учитывают обязательства по платежам в бюджет - налоги (налог на землю, транспортный налог); сборы, платежи за предельно допустимые выбросы (сбросы) загрязняющих веществ в природную среду в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам".

По дебету счета 36 "Затраты по страхованию" отражают страховые платежи по страхованию урожая сельскохозяйственных культур, начисление сумм страховых платежей по договорам имущественного и личного страхования в корреспонденции с кредитом субсчета 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию".

В дебет счета 38 "Прочие нематериальные затраты" относят прочие расходы, которые не нашли отражения на соответствующих счетах по элементам в корреспонденции с разными счетами: вознаграждения за изобретения и рационализаторские предложения; затраты на командировки; оплата сторонним предприятиям за пожарную и сторожевую охрану, за подготовку и переподготовку кадров; затраты на организованный набор работников; на гарантийный ремонт и обслуживание; оплата услуг связи, информационных, банковских услуг; арендные платежи по арендованным земельным долям, плата за аренду объектов имущества, лизинговые платежи (если лизинговое имущество находится на балансе у лизингодателя); а также другие затраты, входящие в состав себестоимости продукции (работ, услуг).

Полный цикл движения ресурсов и отражения процесса производственного потребления средств производства и труда предполагает разграничение затрат в зависимости от их характера между различными функциональными направлениями обычной деятельности.

В зависимости от специфики основной деятельности (объема производства, его организации, структуры управления и других факторов), итоги накопленной информации со счетов общих затрат по элементам переносят на счета учета затрат исходя из мест их возникновения и целевого назначения. Ежемесячно (или в другие сроки, установленные организацией и согласованные с отчетными периодами) счета учета затрат по элементам полностью закрываются и на отчетную дату сальдо не имеют. Списание отражают с кредита счетов: 31 - "Материальные затраты", 32 - "Затраты на оплату труда", 33 - "Отчисления на социальные нужды", 34 - "Амортизация", 35 - "Налоги, сборы и другие платежи", 36 - "Затраты по страхованию", 38 - "Прочие затраты" в части прямых (технологических) затрат в дебет счетов 20 "Основное производство" и 23 - "Вспомогательные производства", а косвенных (нетехнологических) - в дебет собирательно-распределительных счетов - 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы".

При использовании в системе бухгалтерских обобщений по экономическим элементам (кроме производственной и других сфер хозяйственной деятельности независимо от источника финансирования) списание затрат с кредита счетов элементов может осуществляться и на иные счета - в дебет счетов: 08-8 "Закладка и выращивание многолетних насаждений" (в части затрат на закладку и уход за молодыми многолетними насаждениями); 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" (в части непроизводственных видов деятельности); 44 Расходы на продажу" (в части коммерческих расходов); 90 "Продажи" (в части управленческих расходов).

Поскольку полный цикл учета процесса производства включает в себя два органически связанных и взаимообусловленных этапа, то дальнейшая его организация на втором этапе осуществляется в соответствии с поставленными целями и задачами. Важно обеспечить дальнейшую детализацию и систематизацию затрат (элементных и комплексных) по объектам учета путем построения аналитического учета в разрезе цехов, бригад, участков и других структурных подразделений по статьям калькуляции.

На завершающей стадии второго этапа учетного процесса осуществляется распределение затрат по объектам калькулирования в целях определения себестоимости отдельных видов продукции.

Таким образом, рассмотренный вариант обеспечивает целенаправленный обособленный системный учет затрат на производство по двум этапам (по элементам и статьям), раскрывающим по-разному информацию о формировании себестоимости.

Бухгалтерское обобщение по первому направлению, предназначенное в первую очередь для внешних пользователей, является необходимым условием для итогового контроля за уровнем совокупных затрат производства. Оно позволяет определить структуру себестоимости всей производимой продукции, соотношение отдельных элементов себестоимости в общей стоимости затрат на производство, достоверно рассчитать такие важные показатели, как материало-, энерго-, трудо- и фондоемкость.

Кроме того, эти сведения необходимы организациям для разработки их финансовых планов (смет), анализа их выполнения, планирования и составления отчетов по расходованию фонда оплаты труда, установления норм материально-производственных запасов и других коммерческих целей.

Второй этап подчинен главной цели учета затрат на производство - обоснованности распределения затрат по видам продукции (работ, услуг) исходя из размеров, особенностей технологии и организации производства - и в конечном счете - достоверному исчислению себестоимости производимой продукции. Он обеспечивает получение информации в большей мере для внутренних целей в системе планирования, организации контроля за издержками производства и выявления неиспользованных резервов снижения себестоимости продукции.

В целом рассматриваемый вариант отличается высокой трудоемкостью и лишь формально предполагает разграничение учета на два самостоятельных вида - финансовый и управленческий.

СЧЕТА ЗАТРАТ ПО ЭЛЕМЕНТАМ

КОРРЕСПОНДИРУЮТ СО СЧЕТАМИ:

N п/п

Содержание операции

Корреспондирующий счет

1

2

3

По дебету счета

31 "Материальные затраты"

1

Отнесена стоимость использованных материально-производственных запасов на осуществление обычных видов деятельности

10

2

Отражена стоимость израсходованных запасных частей, ремонтных и строительных материалов на проведение ремонта объектов основных средств, используемых на производство продукции (выполнение работ, оказание услуг) и управление организацией (при хозяйственном способе выполнения ремонта)

10

3

Приняты к учету выявленные недостачи грузов в пути в пределах норм естественной убыли (при применении счета 15)

15

4

Списаны отклонения в стоимости материалов, потребленных на нужды обычной деятельности

16

5

Отнесена стоимость потребленных электроэнергии, воды, пара, газа, приобретенных со стороны, а также стоимость работ и услуг, выполненных сторонними организациями на производство обычных видов деятельности

60

6

Признана задолженность за выполненные ремонтные работы (при проведении ремонта сторонней организацией)

60, 76

7

Списана стоимость недостач и потерь (кроме отнесенных на виновных лиц и потерь от стихийных бедствий)

94

счета 32 "Затраты на оплату труда"

8

Начислена оплата труда персоналу организации

70

9

Отчисления в резервы на осуществление обычной деятельности (в соответствии с учетной политикой)

96

счета 33 "Отчисления на социальные нужды"

10

Начислены взносы в фонды социального страхования и обеспечения с сумм оплаты труда персонала организации

69

счета 34 "Амортизация"

11

Начислена амортизация объектов основных средств, используемых при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг

02

12

Начислена амортизация объектов нематериальных активов, используемых при производстве продукции, выполнении работ, оказании услуг

05

счета 35 "Налоги, сборы и другие платежи"

13

Начислены платежи по налогам и сборам

68, 76

счета 36 "Затраты по страхованию"

14

Начислены суммы страховых платежей по договорам имущественного страхования, страхования персонала

76

Счета 38 "Прочие нематериальные затраты"

15

Отнесены израсходованные подотчетные суммы на нужды, связанные с обычной деятельностью

71

16

Отражена задолженность разным организациям за оказанные ими услуги по обычным видам деятельности

76

17

Отнесена на затраты по обычным видам деятельности часть расходов будущих периодов (относящаяся к данному отчетному периоду)

97

По кредиту счета 31 "Материальные затраты"

18

Списаны прямые материальные затраты на основную производственную деятельность

20

19

Списаны прямые материальные затраты на работы и услуги вспомогательных производств

23

20

Списаны материальные затраты на осуществление общепроизводственных расходов

25

21

Списаны материальные затраты на общехозяйственные и управленческие нужды

26

счета 32 "Затраты на оплату труда"

22

Отражена начисленная оплата труда:

- основному производственному персоналу (прямая оплата)

20

- персоналу вспомогательных производств (прямая оплата)

23

- общепроизводственному персоналу

25

- общехозяйственному персоналу

26

счета 33 "Отчисления на социальные нужды"

23

Отражены начисленные платежи на социальное страхование и обеспечение по:

- основному производственному персоналу

20

- персоналу вспомогательных производств

23

- общепроизводственному персоналу

25

- общехозяйственному персоналу

26

счета 34 "Амортизация"

24

Отражена начисленная амортизация по основным средствам и нематериальным активам:

- основного производства

20

- вспомогательных производств

23

- общепроизводственного назначения

25

- общехозяйственного назначения

26

счета 35 "Налоги, сборы и другие платежи"

25

Отнесены начисленные платежи по налогам и сборам на:

- основное производство

20

- вспомогательные производства

23

- общепроизводственные расходы

25

- общехозяйственные расходы

26

счета 36 "Затраты по страхованию"

26

Отражены начисленные платежи по страхованию имущества и персонала

- страхованию урожая сельскохозяйственных культур

20

- обязательным видам страхования (имущества, гражданской ответственности и т. п.) по основным и вспомогательным производствам, общепроизводственным, общехозяйственным

20, 23,

25, 26

счета 38 "Прочие затраты"

27

Списаны прочие производственные затраты, связанные с организацией, обслуживанием и управлением организации

26