Решение Верховного Суда РФ от 11.05.2018 N АКПИ18-357 <Об отказе в удовлетворении заявления о признании недействующим пункта 7 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утв. Приказом Минфина РФ от 17.02.1997 N 15>

Верховный Суд Российской Федерации в составе:

судьи Верховного суда Российской Федерации Романенкова Н.С.,

при секретаре Т.,

с участием прокурора Масаловой Л.Ф.,

рассмотрев в открытом судебном заседании дело по административному исковому заявлению общества с ограниченной ответственностью "РЕСО-ЛИЗИНГ" о признании недействующим пункта 7 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 17 февраля 1997 г. N 15,

установил:

согласно пункту 7 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга (далее - Указания) при возврате лизингового имущества и прекращении его использования для лизинга его стоимость переносится с кредита счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет "Имущество для сдачи в лизинг" на счет 01 "Основные средства".

Если по условиям договора лизинга лизинговое имущество учитывается на балансе лизингополучателя, то при возврате его лизингодателю остаточная стоимость на основании первичного учетного документа лизингополучателя отражается по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Задолженность по лизинговым платежам". Если при этом возвращается имущество с полностью погашенной стоимостью, то оно приходуется на счет 03 "Доходные вложения в материальные ценности" по условной оценке 1000 рублей.

Общество с ограниченной ответственностью "РЕСО-ЛИЗИНГ" (далее - ООО "РЕСО-ЛИЗИНГ") обратилось в Верховный Суд Российской Федерации с административным исковым заявлением о признании недействующим пункта 7 Указаний, ссылаясь на то, что оспариваемые положения нормативного правового акта противоречат части 1 статьи 13, пункту 5 статьи 20 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", пункту 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 марта 2001 г. N 26н, пунктам 75, 76 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13 октября 2003 г. N 91н, и нарушают право административного истца на получение достоверной информации о финансовом положении организации, создают неопределенность для лизинговой компании при квалификации изъятого лизингового имущества, предназначенного для продажи, риск необоснованного увеличения налоговых обязательств по налогу на имущество организации, влекут необоснованные начисления пени, штрафов.

Как указывает административный истец, ООО "РЕСО-ЛИЗИНГ" является организацией, предоставляющей имущество третьим лицам, в том числе по договорам выкупного лизинга. Оспариваемая норма пункта 7 Указаний была применена в решении Управления ФНС России по г. Москве от 13 апреля 2017 г. N 21-19/053469, которым оставлено без изменения решение Инспекции ФНС России N 26 по г. Москве от 5 декабря 2016 г. N 06-15/1660 в части доначисления по налогу на имущество организаций за 2012 - 2014 гг., а также начисления соответствующих пени в отношении лизинговой компании. Считает данное решение необоснованным, поскольку после изъятия предметов лизинга лизинговая компания может не использовать их в своей основной деятельности для лизинга (последующее предоставление в лизинг), а реализует изъятое имущество в целях возврата, ранее предоставленного лизингополучателям финансирования. В связи с чем исходя из смысла совокупности таких фактов хозяйственной жизни лизингодателя, как изъятие предмета лизинга и принятие решения о его последующей реализации, изъятое имущество, ранее переданное в лизинг и представленное к продаже, не обладает признаками основного средства, указанными в пункте 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, а является товаром, подлежащим учету на соответствующем счете 41 "Товары".

В суде представители административного истца ООО "РЕСО-ЛИЗИНГ" адвокат Семянов И.М., Костальгин Д.С. поддержали заявленные требования и просили суд признать пункт 7 Указаний недействующим в той мере, в какой он императивно возлагает обязанность на лизингодателя отражать в бухгалтерском учете лизинговое имущество при его возврате и прекращении использования для лизинга исключительно как основное средство, вне зависимости от наличия либо отсутствия признаков такового.

Представители Министерства финансов Российской Федерации Ш., Министерства юстиции Российской Федерации П. возражали против удовлетворения заявленных требований и пояснили суду, что пункт 7 Указаний соответствует действующему законодательству о бухгалтерском учете и не нарушает прав административного истца.

Выслушав объяснения представителей ООО "РЕСО-ЛИЗИНГ" адвоката Семянова И.М., Костальгина Д.С., Минфина России Ш., Минюста России П., исследовав материалы дела, заслушав заключение прокурора Генеральной прокуратуры Российской Федерации Масаловой Л.Ф., полагавшей, что административный иск не подлежит удовлетворению, и судебные прения, Верховный Суд Российской Федерации не находит оснований для удовлетворения заявленных требований.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 г. N 329 утверждено Положение о Министерстве финансов Российской Федерации, согласно которому Минфин России является федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере бюджетной, налоговой, страховой, валютной, банковской деятельности, кредитной кооперации, микрофинансовой деятельности, финансовых рынков, государственного долга, аудиторской деятельности, бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 17 февраля 1997 г. N 15 "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга" утверждены Указания. Приказ был представлен на государственную регистрацию в Минюст России. По результатам правовой экспертизы он признан не нуждающимся в государственной регистрации (письмо Минюста России от 7 марта 1997 г. N 07-02-232-97).

Указания опубликованы в еженедельнике "Курьер" (приложение к газете "Российские вести") 30 апреля 1997 г., "Российской газете" ("Ведомственное приложение") 5 мая 1997 г., в периодических изданиях: "Финансовая газета", N 15, 1997 г., "Бухгалтерский учет", N 5, 1997 г., "Экономика и жизнь", N 20, 1997 г., "Нормативные акты по финансам, налогам, страхованию и бухгалтерскому учету", N 5, 1997 г., "Налоговый вестник", N 6, 1997 г.

Полномочия Министерства финансов Российской Федерации по принятию Указаний, соблюдению требований к его форме, порядку введения в действие установлены вступившим в законную силу решением Верховного Суда Российской Федерации от 3 октября 2013 г. по делу N АКПИ13-731.

В соответствии с Федеральным законом от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" лизинговая деятельность - это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг. При осуществлении указанной деятельности организации руководствуются положениями Федерального закона "О бухгалтерском учете", который устанавливает единые требования к бухгалтерскому учету, в том числе бухгалтерской (финансовой) отчетности, и распространяется на коммерческие и некоммерческие организации, индивидуальных предпринимателей, государственные органы, органы местного самоуправления, органы управления государственных внебюджетных фондов и др.

Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 г. N 94н утвержден План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, которая устанавливает единые подходы к применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и отражению фактов хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета. В ней приведена краткая характеристика синтетических счетов и открываемых к ним субсчетов: раскрыты их структура и назначение, экономическое содержание обобщаемых на них фактов хозяйственной деятельности, порядок отражения наиболее распространенных фактов. Описание счетов бухгалтерского учета по разделам приводится в последовательности, предусмотренной Планом счетов бухгалтерского учета.

Указания устанавливают порядок отражения операций по договору лизинга на счетах бухгалтерского учета и по своему содержанию дополняют Инструкцию по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденную приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000 г. N 94н в части лизинговых операций. Согласно Инструкции принципы, правила и способы ведения организациями бухгалтерского учета отдельных активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др., в том числе признания, оценки, группировки, устанавливаются положениями и другими нормативными актами, методическими указаниями по вопросам бухгалтерского учета.

При принятии к бухгалтерскому учету имущества в качестве актива определенного вида используются критерии (условия), установленные соответствующими нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.

Так, приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 марта 2001 г. N 26н утверждено Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, которое устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах организации. Согласно пункту 4 данного Положения актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:

а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально-производственных запасов" ПБУ 5/01 утверждено приказом Министерства финансов Российской Федерации от 9 июня 2001 г. N 44н и устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о материально-производственных запасах организации. Для целей данного Положения к бухгалтерскому учету в качестве материально-производственных запасов принимаются активы:

используемые в качестве сырья, материалов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг);

предназначенные для продажи;

используемые для управленческих нужд организации.

Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц и предназначенных для продажи.

В Указаниях дана типовая схема корреспонденции счетов бухгалтерского учета. В частности, порядок записей на счетах бухгалтерского учета, изложенный в пункте 7 Указаний, предусмотрен для применения при прочих равных условиях в обычных ситуациях возврата лизингового имущества. Учет изъятого лизингового имущества отражается в составе основных средств в случаях, если лизингодатель использует изъятое лизинговое имущество для своих собственных нужд либо передачи в последующий лизинг.

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (инструкцией по его применению) не предусмотрена корреспонденция счета 41 "Товары для продажи" со счетом 03 "Доходные вложения в материальные ценности". В специфических ситуациях в случае возникновения фактов хозяйственной жизни, корреспонденция по которым не предусмотрена в типовой схеме регистрации и группировки фактов хозяйственной жизни, организация может дополнить ее, соблюдая единые подходы, установленные Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, в связи с чем доводы административного истца о наличии в пункте 7 Указаний императивного запрета являются несостоятельными.

Доводы административного истца о противоречии пункта 7 Указания нормам Федерального закона "О бухгалтерском учете" и Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 являются необоснованными.

В силу части 1 статьи 30 Федерального закона "О бухгалтерском учете", вступившего в силу с 1 января 2013 г., до утверждения органами государственного регулирования бухгалтерского учета федеральных и отраслевых стандартов, предусмотренных данным Федеральным законом, применяются правила ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности, утвержденные уполномоченными федеральными органами исполнительной власти и Центральным банком Российской Федерации до дня вступления в силу названного Федерального закона.

Бухгалтерская (финансовая) отчетность согласно Федеральному закону "О бухгалтерском учете" должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна составляться на основе данных, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета, а также информации, определенной федеральными и отраслевыми стандартами (часть 1 статьи 13).

К документам в области регулирования бухгалтерского учета Федеральный закон "О бухгалтерском учете" относит федеральные стандарты, отраслевые стандарты. Федеральные стандарты независимо от вида экономической деятельности устанавливают план счетов бухгалтерского учета и порядок его применения, за исключением планов счетов бухгалтерского учета для кредитных организаций и некредитных финансовых организаций и порядка их применения (статья 21).

Одним из принципов регулирования бухгалтерского учета в соответствии с пунктом 5 статьи 20 названного Федерального закона является принцип обеспечения условий для единообразного применения федеральных и отраслевых стандартов, между тем Указания не являются отраслевым стандартом. Проверять оспариваемые предписания пункта 7 Указаний на предмет их соответствия иным приказам Министерства финансов Российской Федерации суд не вправе, так как они имеют равную юридическую силу.

Несогласие административного истца с принятыми в отношении него судебными актами не лишает ООО "РЕСО-ЛИЗИНГ" права на их обжалование в порядке, установленном законодательством о судопроизводстве в арбитражных судах.

В силу пункта 2 части 2 статьи 215 КАС РФ по результатам рассмотрения административного дела об оспаривании нормативного правового акта судом принимается решение об отказе в удовлетворении заявленных требований, если оспариваемый полностью или в части нормативный правовой акт признается соответствующим иному нормативному правовому акту, имеющему большую юридическую силу.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 175, 176, 180, 215 КАС РФ, Верховный Суд Российской Федерации

решил:

в удовлетворении административного искового заявления общества с ограниченной ответственностью "РЕСО-ЛИЗИНГ" о признании недействующим пункта 7 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 17 февраля 1997 г. N 15, отказать.

Решение может быть обжаловано в Апелляционную коллегию Верховного Суда Российской Федерации в течение одного месяца со дня принятия решения суда в окончательной форме.

Судья Верховного Суда

Российской Федерации

Н.С.РОМАНЕНКОВ