V. Проверка достоверности и законности отражения в бухгалтерской отчетности прибыли (убытка) от внереализационных операций

V. Проверка достоверности и законности отражения

в бухгалтерской отчетности прибыли (убытка)

от внереализационных операций

В соответствии с действующим "Положением о бухгалтерском учете и отчетности", утвержденным Приказом Минфина Российской Федерации от 20.03.92 N 10 и письмом Минфина СССР от 26.07.91 N 338 с дополнениями и изменениями, внесенными в него письмом Минфина РФ от 16.03.92 N 6, к внереализационным доходам и расходам относятся суммы: уплаченных и полученных штрафов, пени, неустоек и других экономических санкций; процентов, полученных по суммам средств, числящихся на расчетных, текущих, валютных и других счетах предприятия; доходы, полученные от сумм, находящихся на депозитных счетах; доходы (расходы), полученные (уплаченные) по всем видам займов, доходы (расходы) по курсовым разницам по операциям с валютой; прибылей и убытков прошлых лет, выявленных в отчетном году; убытков от стихийных бедствий; потерь от списания долгов и дебиторской задолженности, поступлений долгов, ранее списанных как безнадежные, доходов (дивидендов, процентов) по акциям, облигациям и другим ценным бумагам, принадлежащим предприятию, доходов, полученных от долевого участия в совместной деятельности в других предприятиях, доходы от сдачи имущества в аренду; затрат на содержание законсервированных мощностей и объектов, погашаемых в соответствии с действующим законодательством за счет прибыли (доходов); убытков от списания ранее присужденных долгов по недостачам и хищениям, по которым возвращены исполнительные документы; затрат по аннулированным производственным заказам, а также затраты на производство, не давшее продукции; судебных издержек и арбитражных сборов; некомпенсируемых убытков в результате пожаров, аварий, других чрезвычайных событий, вызванных экстремальными ситуациями, и другие прибыли (убытки), и других затрат, относимых в соответствии с действующим законодательством на результаты хозяйственной деятельности.

При проведении проверки используются: форма N 2 "Отчет о финансовых результатах и их использовании", Главная книга (оборотный баланс) и первичные документы, на основании которых производились бухгалтерские записи по дебету и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки" и не подлежащие отражению на счетах 46, 47, 48.

Проверка правильности отражения внереализационных доходов (расходов) производится в следующем порядке.

Сверяются данные, показанные по форме N 2 "Отчет о финансовых результатах и их использовании" по статье "Доходы и расходы от внереализационных операций", с данными по Главной книге по кредиту и дебету счета 80 "Прибыли и убытки", не отраженными по счетам 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств", 48 "Реализация прочих активов". В случае образования разницы следует определить размер сокрытого от налогообложения дохода.

При проведении анализа образования внереализационных доходов (расходов) следует обратить внимание на правильность и достоверность отражения в их составе следующих операций.

Доходов (убытков) от присужденных или признанных должником штрафов, пени, неустоек и других видов санкций за нарушение условий хозяйственных договоров, а также по возмещению причиненных убытков.

Процентов, полученных по суммам средств, числящихся на расчетном, текущих, валютном и других счетах предприятия.

Получение (уплата) таких доходов (расходов) обусловлено только договорами с предприятиями, имеющими лицензии на право заниматься банковскими операциями от Центрального банка Российской Федерации. Поэтому проверяющий должен прежде всего определить правомерность таких операций путем анализа договоров, заключенных с организацией, где находятся счета предприятия. В случаях отсутствия таких договоров все операции, отраженные по кредиту и дебету счета 80 "Прибыли и убытки", являются неправомерными и подлежат исключению из отчетности. В соответствии с п. 11 статьи 8 Закона "О Государственной налоговой службе Российской Федерации" от 21.03.91 N 944-1 руководитель налоговой инспекции обязан предъявлять в суде или арбитраже иски о признании таких сделок недействительными и взыскании в доход государства всего дохода, полученного по таким сделкам.

Доходов, полученных от сумм, находящихся на депозитных счетах.

Особенностью проверки таких сумм является не только наличие договора с учреждением банка, имеющего лицензию ЦБ, но и проведение анализа на полноту и своевременность получения этих доходов.

Для этого следует сличить процент и сроки его выплаты, предусмотренные в договоре (со всеми изменениями его размера), и дату получения денежных средств, а также процент, получаемый путем деления суммы, отраженной по дебету счета 51 "Расчетный счет" или 50 "Касса" и по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки", на сумму средств в депозите, отраженного по дебету счета 58 "Краткосрочные финансовые вложения", субсчет 2 "Депозиты". В случаях несоблюдения сроков производства расчетов или уменьшения размера процента проверяющий должен определить размер сокрытого от налогообложения дохода.

При выявлении фактов, когда проценты по депозитным счетам направляются на увеличение основной суммы депозита без перечисления процентов на расчетный счет и оформляется эта операция путем составления дополнительного соглашения к основному договору с банком, проверяющий должен установить отражение этой операции в бухгалтерском учете. Эти суммы должны быть отражены на счете 80 "Прибыли и убытки".

Доходов (расходов), полученных (уплаченных) по всем видам займов.

Анализируя вопрос достоверности отражения в бухгалтерском учете и отчетности курсовых разниц по валютным операциям, следует иметь в виду, что положительная курсовая разница относится на увеличение прибыли, а отрицательная - на ее уменьшение. Кроме этого, при проверке правильности их применения проверяющий должен установить, имеется ли у предприятия лицензия Центрального Банка России на проведение операций с наличной валютой. В случаях отсутствия такой лицензии отражение в бухгалтерском учете положительных или отрицательных курсовых разниц должно производиться только по банковским документам.

Проверяя правильность отражения на счете 80 "Прибыли и убытки" доходов (расходов) по операциям прошлых лет, выявленных в отчетном году, следует иметь в виду, что к ним, в частности, относятся следующие суммы, поступившие (уплаченные):

по перерасчетам за услуги и материальные ценности, полученные и израсходованные в прошлом году.

Для этого следует сверить данные первичных документов поставщиков (акты сверки, письма, акты инвентаризации и т.п.), на основании которых были произведены записи в бухгалтерском учете по кредиту (дебету) счета 80 "Прибыли и убытки", с данными первичных документов по списанию в прошлом году на себестоимость указанных затрат (требованиями на выдачу со склада материалов, актами выполненных работ и услуг и т.п.). Кроме этого, следует выяснить, не находятся ли израсходованные материальные ценности в составе неотфактурованных поставок, числящихся на балансе и отраженных в журнале - ордере N 6 и на счете 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Следует провести проверку по таким суммам, отраженным по дебету счета 80 "Прибыли и убытки";

суммы, полученные от покупателей, заказчиков по счетам за реализованную в прошлом году продукцию.

Для этого следует сличить данные первичных документов, на основании которых произведены записи по счету 80 "Прибыли и убытки", с данными первичных документов, подтверждающих факт выпуска продукции (выполнения работ, услуг). В случаях установления списания этих сумм на себестоимость прошлого года следует установить размер сокрытия в прошлом году налогооблагаемой прибыли для применения экономических санкций;

дополнительные расходы по заказам, расчеты по которым закончены в прошлых годах.

Следует установить по первичным документам, действительно ли производились в прошлом году такие расходы, причины их несвоевременного списания на себестоимость прошлого года, а также соответствует ли размер этих затрат сумме, отраженной по дебету счета 80 "Прибыли и убытки";

возврат сумм по расчетам с покупателями за продукцию, оплаченную в прошлых годах.

Необходимо установить, не являлись ли эти суммы в прошлом году беспроцентными займами без составления соответствующего договора;

убытки от стихийных бедствий.

При анализе отнесенных в дебет счета 80 "Прибыли и убытки" затрат по некомпенсируемым потерям от стихийных бедствий (уничтожение и порча производственных запасов, готовых изделий и других материальных ценностей, потери от остановки производства и прочее), включая затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий, за вычетом стоимости полученного при этом металлолома, топлива и других материалов, следует обратить внимание на правомерность списания и на состав этих затрат. В случаях отсутствия решения компетентных органов о признании наличия стихийного бедствия или включения в состав затрат расходов, не относящихся к стихийному бедствию, проверяющий обязан определить размер сокрытого от налогообложения дохода;

потери от списания долгов и дебиторской задолженности.

При проведении проверки списания в дебет счета 80 "Прибыли и убытки" потерь от списания дебиторской задолженности и долгов проверяющий обязан установить законность такого списания. В случаях установления наличия на балансе резерва сомнительных долгов, списания задолженности, по которым срок исковой давности не истек, или наличия по этим долгам решений арбитражного суда, проверяющий должен определить размер сокрытой от налогообложения прибыли;

поступления сумм в погашение дебиторской задолженности, списанной в прошлые годы в убыток, как безнадежной к получению.

При анализе таких сумм проверяющий сверяет данные, отраженные по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки", с данными, отраженными на забалансовом счете 007 "Списанная в дебет задолженность неплатежеспособных дебиторов". В случае, если по забалансовому счету 007 сумма будет меньше, чем отраженная в кредите счета 80, следует установить, не произведена ли оплата готовой продукции, незаконно списанной в прошлые годы на себестоимость в качестве недостачи при проведении годовой инвентаризации;

доходы, полученные от долевого участия в других предприятиях, дивиденды по акциям и доходы по облигациям и другим ценным бумагам, принадлежащим предприятию.

Проверяются путем сличения суммы, отраженной по дебету счета 51 "Расчетный счет" или 50 "Касса" (при условии расчета по оплате) и дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (при условии расчета через образование задолженности), с суммами, отраженными в заключенных договорах, а также с суммами, отраженными по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки". При выявлении разницы между указанными суммами проверяющий обязан проанализировать влияние этой разницы на размер налогооблагаемой прибыли. В случаях установления фактов перечисления или выплаты доходов, дивидендов и процентов другим предприятиям и физическим лицам (акционерам) следует определить правомерность таких операций. При этом следует иметь в виду, что такие перечисления могут производиться акционерным обществом только после проведения расчетов с бюджетом по прибыли в размере 32 процентов. Суммы, отраженные в дебете счета 80 "Прибыли и убытки" в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", следует тщательно проанализировать и проверить законность отнесения их на уменьшение валовой прибыли;

доходы (расходы) от сдачи имущества в аренду.

При проверке этого вида доходов следует обратить внимание на полноту перечисления и получения средств в соответствии с договором аренды. Если в договоре аренды определены фиксированные суммы дохода, то сокрытие дохода устанавливается путем определения несвоевременного получения денежных средств на расчетный счет (в кассу) при условии производства расчетов по оплате или путем определения несвоевременного начисления (дебет счета 76 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами", кредит счета 80 "Прибыли и убытки") при условии производства расчетов путем образования задолженности. Если в договоре аренды сумма дохода определена в процентах, то проверяющий производит расчет размера сокрытого от налогообложения дохода. Расходы (капитальный, средний и текущий ремонт зданий и сооружений, расходы по содержанию арендованного оборудования и т.п.), не предусмотренные договором аренды и не входящие в калькуляцию арендной платы (ставки), должны быть отнесены на соответствующие счета по учету производства, издержек обращения или образованных специальных резервов арендодателя. В условиях установления фактов отнесения таких расходов на результаты хозяйственной деятельности арендатора, проверяющий обязан определить сумму сокрытого от налогообложения дохода;

расходы по содержанию законсервированных мощностей и объектов, погашаемых в соответствии с действующим законодательством за счет прибылей (доходов).

При проведении проверки проверяющий сличает данные, отраженные по дебету счета 80 "Прибыли и убытки", с данными, отраженными на счетах: 10 "Материалы", 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 51 "Расчетный счет" и т.п. Следует иметь в виду, что сумма затрат не должна превышать сумму, определенную сметой на содержание таких объектов.

В случае выявления при проведении проверки затрат, не относящихся к таким расходам и отраженным по дебету счета 80 "Прибыли и убытки", проверяющий обязан определить сумму сокрытого дохода;

убытки от списания ранее присужденных долгов по недостачам и хищениям, по которым возвращены исполнительные документы.

При проведении проверки следует провести сверку данных, отраженных по дебету счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" или 84 "Недостачи и потери от порчи ценностей" и по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки". Следует иметь в виду, что убытки от списания ранее присужденных долгов по недостачам и хищениям, или долгов по недостачам и хищениям, списанным по прочим причинам, должны подтверждаться возвращенными исполнительными документами и решениями по исковым заявлениям, утвержденными судами, и актами о несостоятельности должников. При наличии на балансе резерва сомнительных долгов эти расходы должны быть отнесены в дебет счета 82 "Резервы по сомнительным долгам";

затраты по аннулированным производственным заказам, а также затраты на производство, не давшее продукцию.

При проведении проверки проверяющий сличает данные, отраженные по дебету счета 80 "Прибыли и убытки", с данными, отраженными на счетах учета затрат на производство (20 "Основное производство", 21 "Полуфабрикаты собственного производства", 23 "Вспомогательное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов" и других).

В случаях выявления при проведении проверки затрат, не относящихся к таким расходам и отраженным по дебету счета 80 "Прибыли и убытки", проверяющий обязан определить сумму сокрытого от налогообложения дохода;

судебные издержки и судебные сборы.

При проведении проверки следует сличить данные, отраженные по дебету счета 80 "Прибыли и убытки", с первичными документами, подтверждающими оплату этих расходов. Кроме этого, следует внимательно проверить наличие судебных и арбитражных дел и исков. В случаях обнаружения перечислений при отсутствии судебных решений проверяющий обязан определить размер сокрытых от налогообложения доходов;

некомпенсируемые убытки в результате пожаров, аварий, других чрезвычайных событий, вызванных экстремальными ситуациями.

При проведении проверки проверяющий сличает данные, отраженные по дебету счета 80 "Прибыли и убытки", с данными, отраженными по счетам учета материальных ценностей, расчетов по оплате труда, денежных средств и т.д. Следует обратить внимание на правомерность списания и на состав этих затрат. В случаях отсутствия решения компетентных органов о наличии виновных лиц, а также при выявлении затрат, не относящихся к таким расходам и отраженным по дебету счета 80 "Прибыли и убытки", проверяющий обязан определить сумму сокрытого от налогообложения дохода.

Доходы, полученные от поступления средств, перечисляемых покупателями продукции (работ, услуг) в специальные фонды предприятий.

В связи с тем, что инструкциями Министерства финансов Российской Федерации не утвержден порядок отражения в бухгалтерском учете этого вида доходов, а Законом Российской Федерации от 16.07.92 N 3317-1 "О внесении изменений и дополнений в налоговую систему России" определено включение таких перечислений в налогооблагаемую базу, при проведении проверки проверяющему следует обратить внимание на полноту отражения этих средств.

Проверяющему следует определить сумму заниженной прибыли на этот вид дохода путем сверки данных, отраженных на счетах учета денежных средств, материальных ценностей или основных средств, и данных, отраженных на счетах учета расчетов (счета 60, 62, 63, 64, 67, 73 и т.п.). Этот метод применяется в случаях, если суммы поступления в спецфонды средств не оговорены в договорах поставки продукции (работ, услуг).